Налогообложение операций с расчетами в иностранной валюте регулируется п. 7.3 Закона о налоге на прибыль. Непосредственно порядка учета экспортных операций посвящены его пп. 7.3.1. Поэтому начнем именно с положений этого подпункта.

Момент возникновения и величина валовых доходов

Определение размера и момента возникновения валовых доходов в иностранной валюте в связи с продажей товаров на экспорт установлено в первом абзаце пп. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль. В нем, в частности, отмечено, что доходы, полученные (начисленные) налогоплательщиком в иностранной валюте в связи с продажей товаров (работ, услуг) на протяжении отчетного периода, перечисляются в гривне за официальным (обменным) курсом Национального банка Украины, что действовал на дату получения (начисление) таких доходов, и не подлежат перечислению в связи с изменением обменного курса гривни на протяжении такого отчетного периода.

Как видим, валовые доходы экспортера возникают в момент их получения (начисление), то есть действует общее правило первого события, установленное пп. 11.3.1 Закона о налоге на прибыль. На это обращали внимание и налоговики (см. лист ДПАУ от 14.09.2005 г. № 18349/7/15-1317). Следовательно, валовой доход за экспортными операциями определяют за датой события, что произошло раньше:

– или за датой зачисления средств от покупателя на банковский счет плательщика налога в оплату товаров (работ, услуг);

– или за датой отгрузки товаров, а для работ (услуг) – за датой фактического предоставления результатов (работ, услуг) плательщиком налога.

Следовательно, если первым событием за экспортным контрактом является поступление предоплаты, то валовые доходы фиксируются на дату зачисления иностранной валюты на банковский счет предприятия-экспортера.

Обратите внимание: согласно с п. 5.3 Инструкции о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах денежные средства в иностранной валюте, что поступили в адрес юридического лица от нерезидентов за внешнеэкономическими контрактами, предварительно засчитываются на распределительный счет, а уже потом засчитываются на текущий счет предприятия ¹. И совсем не всегда это происходит в один день. Поэтому возникает вопрос: на какую же дату ориентироваться при отображении валового дохода, если экспорт осуществлен на условиях предоплаты – на дату поступления экспортной выручки на распределительный счет или на дату зачисления ее на текущий валютный счет? Большинство законодательных и нормативных документов отмечают, что распределительный счет не является счетом налогоплательщика. Отсюда можно прийти к выводу, что валовые доходы возникнут лишь после поступления валюты на валютный счет. Кстати, это отмечали и налоговики (лист ДПА в Харьковской области от 16.08.2002 г. № 18866/10/31-005, консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2002, № 18).

Однако нельзя забывать, что в Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета банков Украины, утвержденной постановлением Правления НБУ от 17.06.2004 г. № 280, отмечено, что субсчет 2603 «Распределительных счета субъектов хозяйственной деятельности» (сам же счет 26 называется «Счета клиентов банка») предназначены для учета средств, которые подлежат распределению или дополнительному предыдущему контролю, в том числе сумм средств в иностранной валюте, что подлежат обязательной продаже. И хотя обязательной продажи уже нет, субсчет 2603 никто не отменял. Из этого можно прийти к выводу, что распределительные счета являются счетами клиентов банка, а следовательно, поступление на них может расцениваться как «зачисление средств от покупателя на банковский счет налогоплательщика». Дополнительным аргументом есть и то, что некоторые банки выдают своим клиентам выписки о движении средств на распределительных счетах.

Поэтому безопаснее отображать валовые доходы при предоплате за датой зачисления экспортной выручки именно на распределительный счет.

Если первым событием за экспортным контрактом является отгрузка товара (выполнение работ, предоставления услуг), то валовой доход возникает на дату отгрузки товара, а для работ (услуг) – на дату фактического предоставления плательщиком налогов их результатов.

На практике нередко возникает ситуация, когда товар экспортируется на условиях отсрочки платежа, причем дата отгрузки товара из состава (дата оформления ТТН) осуществляется в последний день месяца, тогда же оформляется и ВМД. Однако фактически товар пересекает границу в следующем отчетном периоде. За которой из этих дат и за каким курсом в таком случае определять валовые доходы?

На наш взгляд, в этом случае нужно выходить с того, что отмечено в пп. 11.3.1 Закона о налоге на прибыль, то есть датой увеличения валовых доходов следует считать дату отгрузки товаров из состава (дату оформления ТТН, об этом шла речь в статье не «откладывайте экспорт на последний день» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2001, № 104). Кстати, такой же мысли придерживаются и налоговики. Да, на вопрос, которым является порядок увеличения валовых доходов при осуществлении предприятием экспорта продукции, в листе ДПАУ от 08.04.2005 г. № 2930/6/15-1116 та журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 24, с. 21 был дан ответ: «…у разе если отгрузка товаров происходит ранее оформления грузовой таможенной декларации, датой увеличения валового дохода считается дата отгрузки товаров при условии, что оплата за такую продукцию отсутствует…».

Следовательно, если отгрузка происходит ранее оформления ВМД, то датой увеличения валового дохода продавца будет именно отгрузка – за первым событием.

Рассматривая этот вопрос, нельзя обойти вниманием п. 5.9 Закона о налоге на прибыль, что имеет целью коррекции валовых доходов или валовых расходов в зависимости от стоимости запасов на конец и начало периода. Поскольку основанием прироста (убыли) ТМЦ являются данные бухгалтерского учета, то уменьшение остатков ТМЦ за п. 5.9 должно осуществляться по бухгалтерскому принципу, то есть за датой их фактического выбытия. И в первом, и во втором случае – это дата отгрузки товаров из состава, то есть оформление ТТН.

Обычные цены

Говоря о нюансах отображения валовых доходов при осуществлении экспортных операций, невозможно обойти вниманием и вопрос о необходимости применения обычных цен.

Согласно с пп. 7.4.1 Закона о налоге на прибыль доход, получен налогоплательщиком от продажи товаров (работ, услуг) связанным лицам, определяют исходя из договорных цен, но не ниже обычных цен на такие товары (работы, услуги), что действуют на дату такой продажи. Это правило распространяется и на операции с лицами, которые не являются плательщиками налога на прибыль, установленного ст. 10 Закона о налоге на прибыль, или лицами, которые платят его за другими ставками (пп. 7.4.3 Закона о налоге на прибыль).

А с учетом того, что покупатели за экспортным контрактом – нерезиденты и по большей части не являются плательщиками налога на прибыль или платят его за ставками ниже 25 %, то предприятию, что экспортирует товары (работы, услуги), следует отображать валовой доход с учетом обычных цен.

То, что на предприятие, которое экспортирует товары (работы, услуги), в полной мере распространяются требования налогового законодательства относительно применения обычных цен, отмечала и ДПАУ в листе от 14.09.2005 г. № 18349/7/15-1317.

Таким образом, чтобы не занизить валовой доход за экспортной операцией, предприятию следует установить (определить) обычную цену товара (работ, услуг), что продается. Алгоритм определения обычной цены выплывает с п. 1.20 Закона о налоге на прибыль. С тем, как определить обычную цену, мы неоднократно знакомили читателей (см. консультации: «Обычная цена: как ее определить?», опубликованную в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 89, а также «Обычная цена – ничего необычного», опубликованную в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 98).

Здесь мы подробнее остановимся на одном из особенных правил определения обычных цен, а именно определение обычных цен для товаров (работ, услуг), что экспортируются, цены на которые подлежат государственной регуляции.

Согласно с пп. 1.20.5 Закона о налоге на прибыль в случае, когда цены на товары (работы, услуги) подлежат государственной регуляции в соответствии с законодательством, обычной считается цена, установленная в соответствии с принципами такой регуляции.

Согласно с п. 1 Указа Президента Украины «О мероприятиях по совершенствованию ценовой конъюнктурно политики в сфере внешнеэкономической деятельности» (дальше – Указ № 124) контрактные цены в сфере ЗЕД субъекты определяют на договорных основах, ориентируясь на спрос и предложение, а также на другие факторы на рынках во время заключения ЗЕД-контрактов. Но в случаях, перечисленных в п. 2 Указа № 124, контрактные цены в сфере ЗЕД определяются в соответствии с индикативными ценами, которые устанавливаются Министерством внешних экономических связей и торговли Украины. >>>

Индикативными при этом нужно считать цены, которые отвечают ценам, которые сложились или складываются на товар на рынке экспорта или импорта на момент осуществления экспортной (импортной) операции с учетом условий поставки и расчетов, выдвинутых нашим законодательством.

Да, ввиду положения пп. 1.20.5 Закона о налоге на прибыль, предприятие при экспорте продукции по индикативным ценам, установленным Минэкономики, принимает их за обычные для вычисления валового дохода. Если же регулируемую продукцию предприятие экспортирует по ценам, выше минимальных индикативных, то валовые доходы отображаются по договорной стоимости контракта. Ведь отображать валовые доходы на уровне индикативных цен нельзя, поскольку они ниже от договорных.

Да, определившись с моментом возникновения и величиной валовых доходов, перейдем к порядку определения балансовой стоимости валюты за экспортным контрактом, а также для наглядности на примере рассмотрим отображение в учете экспортных операций.

Балансовая стоимость валюты

Во время поступления иностранной валюты предприятию необходимо определить ее балансовую стоимость. При экспорте балансовую стоимость валюты определяют руководствуясь вторым абзацем пп. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль. В нем отмечено, что балансовая стоимость иностранной валюты, полученной плательщиком налога в связи с такой продажей товара за валюту (выручка в иностранной валюте), определяется за курсом, отмеченным в первом абзаце пп. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль. Следовательно, балансовая стоимость экспортной иностранной валюты рассчитывается за тем самым курсом НБУ, что и экспортный валовой доход, а именно исходя из курса первого события – отгрузки товара или поступления валюты. Иначе говоря, если первым событием было получение валютной выручки, то балансовая стоимость полученной валюты определяется за курсом НБУ, что действовал на дату ее получения. Если же первым событием была отгрузка товаров, то балансовая стоимость валюты определяется за курсом НБУ на дату отгрузки, и курс НБУ на дату получения валюты не влияет на размер балансовой стоимости

Что касается курсовых разниц, то относительно товарных задолженностей (как дебиторских, так и кредиторских) они не возникают. Относительно валюты они определяются при изменении валютного курса только на конец периода (квартала) и не определяются при перечислении (выбытии).

Рассмотрим учет экспортных операций на примере. Однако прежде чем приступить к рассмотрению примера, напомним основные особенности отображения экспортных операций в бухгалтерском учете, установленные П(С) ПОТОМУ ЧТО 21 «Влияние изменений валютных курсов». Для удобства покажем их в табличной форме.

Особенности отображения экспортных операций в бухгалтерском учете

Условия приложу те же, но предприятие сначала отгружает товар на экспорт, а затем (в следующем периоде) получает выручку от нерезидента. Прибавим только, что при этом экспортная выручка поступает на текущий валютный счет 10.10.2006 г. за курсом НБУ 6,39 грн. за 1 евро.

Так мы разобрались с отображением в учете экспортных операций, когда валюта платежа и валюта контракта совпадают, то есть выражены в одной валюте – например, в евро. А теперь рассмотрим учет экспортных операций – когда валюта платежа отличается от валюты контракта.

Валюта платежа отличается от валюты контракта

Ситуации, когда за экспортным контрактом цена выражена в одной валюте, а платеж предусматривается осуществить в другой, – достаточно частое явление. Например, цена товара выражена в евро, а оплата предусмотрена в российских рублях.

Такая ситуация является вполне законной и применяется с целью страхования кредитора и экспортера от риска снижения курса валюты платежа в период между моментом заключения соглашения и моментом оплаты. Рекомендуемые валютные предостережения для таких случаев выложены в дополнении 2 к постановлению № 444.

При экспорте на условиях отсрочки платежа выручка должна быть зачтена на валютные счета резидентов в уполномоченных банках в сроки выплаты задолженностей, отмеченные в контрактах, но не позже 90 календарных дней из даты таможенного оформления (выписывание вывозной ВМД) продукции, что экспортируется.

Учитывая 90-дневное ограничение, установленное ст. 1 Закона о расчетах в инвалюте, предприятию в первую очередь нужно проследить, чтобы иностранная выручка за экспортным контрактом поступила в предостереженные сроки в полном объеме. «Правильное поступление» будет зависеть от того, насколько правильно предприятие-экспортер осуществит пересчет цены контракта в валюту платежа или наоборот.

Банки, снимая экспортную операцию из контроля (закрывая 90 дней), в первую очередь используют условия пересчета, закрепленные в экспортном договоре (п. 1.4 Инструкции № 136)*.

В случае, если стороны не обусловили в договоре способ пересчета цены в валюту платежа, то банк согласно с тем же п. 1.4 Инструкции № 136 для контроля использует:

– официальный курс НБУ на дату платежа, если одна из валют является гривней;

– курс на Московской межбанковской валютной бирже или центрального банка страны СНГ или Балтии на дату платежа, если одна из валют является валютой страны СНГ или Балтии, а другая не является гривней;

– курс на последнюю дату публикации у «FINANCIAL TIMES» – во всех других случаях.

Стороны между собой установили (устно), что применяется курс Центрального банка России на дату оприбуткування товара. Курс центрального банка России на дату отгрузки – 33,87 росс. руб. за 1 евро.

Согласно с устной договоренностью выручка должна поступить в сумме: 677400 рос. руб. (20000 х 33,87). Однако в результате того, что «устная договоренность» в договоре не прописана, банк, контролируя поступление выручки, перечисляет валюту за курсом Московской биржи или Центрального банка России на дату платежа (п. 1.4 Инструкции № 136). И если на момент оплаты евро (относительно рубля) подорожал (допустим, 1 євро/33,97 рос. руб.), предприятию-экспортеру может угрожать пеня в соответствии с ст. 4 Закона о расчетах в инвалюте. Ведь банк установит недопоступление выручки в сумме 2000 рос. руб. (33,97 х 20000 – 677400).

А теперь рассмотрим, как за «разновалютным» контрактом предприятие должно отображать валовые доходы и балансовую стоимость валюты, что поступила. Сразу заметим, что пп. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль не устанавливает каких-либо дополнительных особенностей налогового учета операций, когда валюта цены и валюта платежа отличаются. В связи с этим в народе существуют две точки зрения относительно того, как в налоговом учете отображать разновалютные контракты.

Для легкости восприятия материала рассмотрим каждую из них, используя условия примера 3.

Курс НБУ на дату отгрузки товара:

– 6,37 грн. за 1 евро;

– 1,86 грн. за 10 рос. руб.

Курс Центрального банка России на дату отгрузки – 33,88 росс. руб. за 1 евро.

Курс Центрального банка России на дату платежа – 33,95 росс. руб. за 1 евро.

Курс НБУ на дату оплаты – 1,89 грн. за 10 рос. руб. и 6,39 грн. за 1 евро.

Учетная стоимость отгруженного товара – 80000 грн. Сумма таможенных платежей составила 2000 грн. (условно).

Первая точка зрения. Пункт 7.3 Закона о налоге на прибыль регулирует налогообложение именно операций с расчетами в иностранной валюте. Поэтому, чтобы не нарушать общие принципы налогообложения, предприятию следует определять доход исходя из валюты, в которой осуществляется расчет, то есть исходя из валюты платежа.

Поскольку в этом случае первым событием является отгрузка товара, то предприятие на эту дату должно отобразить валовой доход. Для этого исходя из цены договора, выраженной в евро, следует рассчитать количество валюты платежа (российских рублей) за курсом евро к рублю, установленным Центральным банком России на дату отгрузки (начисление дохода). В свою очередь, рубли нужно перевести в гривне за курсом НБУ на эту же дату.

Да, сумма российских рублей, эквивалентная на дату отгрузки товара (за курсом Центрального банка России) 15000 евро, составляет 508200 рос. руб. (15000 х 33,88).

Гривневый эквивалент этой суммы, который для целей налогового учета и будет начисленным доходом, равняется 94525,2 грн. (508200 х 1,86: 10).

Однако окончательно сумма оплаты в рублях будет ведома лишь по получении оплаты, поскольку только тогда можно будет узнать курс евро к рублю, за которым валюта контракта будет перечислен банком в валюту платежа.

Да, в этом случае предприятие в оплату отгруженного на экспорт товара получило от нерезидента 509250 рос. руб. (15000 х 33,95).

Поэтому во время поступления оплаты следует перечислить сумму ранее отображенного валового дохода исходя из фактического количества рублей, полученных за товар, используя при этом официальный курс НБУ гривни к российскому рублю на дату отгрузки товара (пп. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль).

Да, перечисленная (уточненная) сумма валового дохода составила 94720,5 грн. (509250 х 1,86 : 10).

В случае, если отгрузки на экспорт и получение оплаты происходят в одном отчетном периоде, проблем не возникает – валовой доход попадет к декларации из налога на прибыль предприятия уже в перечисленной сумме, то есть в сумме 94720,5 грн.

А вот если после отгрузки оплата за товар поступает уже в следующем периоде, то предприятию после поступления оплаты следует откорректировать сумму ранее отображенного валового дохода. Следовательно, к валовому доходу за датой оплаты нужно дополнительно включить 195,3 грн. (94720,5 – 94525,2). При этом в случае увеличения валовых доходов предприятие, на наш взгляд, платить штраф не должно, поскольку такая коррекция не является исправлением ошибки, а вызвано изменением обстоятельств (курсов иностранных валют), которые влияют как на сумму валюты платежа, так и на валовой доход.

Вторая точка зрения. Поскольку валюта контракта выражена в евро, то валовой доход насчитывается при отгрузке в евро. А чтобы перевести его в гривне, достаточно умножить определенную в евро цену отгруженного товара на курс НБУ на дату отгрузки.

При таком варианте на момент отгрузки валовой доход будет составлять 95550 грн. (15000 х 6,37). В последующем его не перечисляют.

Для определения балансовой стоимости валюты, что поступила в оплату за товар предприятию-экспортеру, согласно с абзацем вторым пп. 7.3.1 Закона о налоге на прибыль необходимо количество валюты, что поступила, умножить на курс НБУ на дату отгрузки товара. За условиями примера в оплату предприятие-экспортер получило 509250 рос. руб. Курс НБУ на дату отгрузки товара – 1,86 грн. за 10 рос. руб. Следовательно, балансовая стоимость иностранной валюты будет равняться 94720,5 грн. (509250 х 1,86 : 10).

А теперь уделим немного внимания порядка отображения таких операций в бухгалтерском учете. При осуществлении операций по экспортному договору в предприятия возникает потребность признания в учете активов и обязательств. Согласно с подпунктами 10 и 12 П(С) ПОТОМУ ЧТО 2 «Баланс» критерием признания как активов, так и обязательств является возможность достоверной их оценки.

В случае когда первым событием является отгрузка товара на экспорт, достоверно оценить стоимость актива предприятие может только по стоимости, отмеченной в валюте контракта. Следовательно, в этом случае необходимо использовать валюту контракта и соответственно перечислять стоимость активов в национальную валюту за курсом гривни к валюте контракта. Согласно с условиями приложу предприятие, отгрузив товар, должен, в сущности, получить сумму, эквивалентную 15000 евро. При этом сумма задолженности, выраженная в евро, не изменяется ни на дату ее признания (дату отгрузки), ни на дату ее погашения (дату получения денежных средств от покупателя). За это время изменяется лишь количество российских рублей, которое должно получить предприятие от покупателя, причем такое изменение будет вызван колебанием соотношения евро и рубля в России. Если же выражать задолженность в валюте платежа (российские рубли), то на отрезке времени между возникновением и погашением задолженности ее стоимость изменится, что недопустимо из позиции методологии бухгалтерского учета.

Сумма, что возникает через колебание соотношения евро и рубля, не может отображаться в бухгалтерском учете как курсовая разница, поскольку не отвечает определению этого срока, приведенному в П(С) ПОТОМУ ЧТО 21 «Влияние изменений валютных курсов». Напомним, что согласно с п. 4 этого стандарта курсовой считается разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах. В нашем же случае сравнивается оценка определенной суммы евро с оценкой определенной суммы, выраженной в рублях. Отрицательную разницу, что возникла в результате закрытия задолженности, можно отображать на счете 949 «Другие расходы операционной деятельности», а положительную разницу – на счете 719 «Другие операционные доходы».

Другой является ситуация, когда первое событие – оплата по экспортному договору. Здесь достоверную оценку статей баланса можно осуществить на момент получения оплаты за валютой платежа. В связи с этим можно допустить, что по договорам, которые предусматривают предыдущую оплату, обязательство и активы можно признавать за валютой платежа. Однако, на наш взгляд, отображая задолженность (а в дальнейшем оценивая полученные доходы), также следует руководствоваться валютой контракта. Задолженность, что возникла, – немонетарная статья, поэтому на конец периода и на дату погашения курсовые разницы относительно нее не рассчитываются.

На этом и завершим свой рассказ о валютных операциях при экспорте. Надеемся, что в предложенном вашему вниманию материале вы найдете ответы на все вопросы, которые могут возникнуть при осуществлении экспортных операций.

Наталия Дзюба

Экономист-аналитик газеты «Налоги и бухгалтерский учет»

____________

К сведению

Примечания к статье…

* Обращаем внимание на то, что Инструкция о порядке осуществления контроля и получения лицензий за экспортными, импортными и лизинговыми операциями дополненная п. 2.6, в соответствии с которым банк также снимает из контроля экспортную операцию, если взаимные обязательства по экспортному договору частично или полностью не выполнены и происходит частичное или полное возвращение резиденту продукции, что было поставлено им нерезиденту по этому договору (постановление НБУ от 13.12.2006 г. № 455).

*******

В общем случае может речь идти о трех формах расчетов между субъектами предпринимательства:

– расчеты наличностью, то есть живыми деньгами. Это когда один предприниматель платит другому предпринимателю деньги «из рук в руки», при этом банковская система не используется;

– расчеты, во время которых предприниматель платит наличность к кассе банка, а банк уже перечисляет эти деньги на счет получателя;

– «чисто» безналичные расчеты – когда наличность в расчетах вообще не принимает участия.

В пределах этой публикации нас будут интересовать последние две формы расчетов. Относительно наличных расчетов, то эта тема заслуживает на отдельную публикацию и в ближайшее время она обязательно будет подготовлен.

Налично-безналичные расчеты

Совсем не всегда покупатель, который должен заплатить деньги, имеет расчетный счет. Это означает, что перечислить деньги из своего счета по безналичному расчету продавцу он не может. В то же время предприниматели-оптовики или предприниматели, которые не хотят приобретать торговый патент, которые имеют расчетный счет, преимущественно предпочитают иметь дело с теми, кто платит именно за безналичным расчетом. То есть такие предприниматели сознательно отказываются от принятия денег наличностью. Ведь тогда можно снять из себя проблемы патентования, применения РРО.

В таких случаях (когда у плательщика нет расчетного счета, а получатель отдает преимущество безналичным расчетам) расчеты между покупателем и продавцом можно проводить за схемой: внесение денег плательщиком наличностью – получение денег получателем за безналичным расчетом. Иначе говоря, покупатель вносит деньги к кассе банка, банк принимает от клиента наличность (для осуществления ее перевода) и перечисляет эти деньги на счет получателя. Для плательщика такие расчеты будут считаться наличными, а для получателя денег – безналичными.

Порядок таких расчетов регламентируется Инструкцией о кассовых операциях в банках Украины, утвержденным постановлением Правления НБУ от 14.08. 2003 г. № 337.

Да, согласно с этим документом принятие гривневой наличности от клиентов осуществляется через кассы банков за такими прибыльными кассовыми документами:

– по заявлению на перевод наличности – от юридических лиц и предпринимателей для зачисления на собственные текущие счета, от физических лиц не СПД – на текущие, вкладные (депозитные) счета, а также от юридических и физических лиц – на счета других юридических или физических лиц, открытые в этом банке или в другом банке, и перевода без открытия счета;

– за счетами в уплату платежей – от физических лиц в интересах юридических лиц и предпринимателей;

– за документами, установленными соответствующей платежной системой, от физических и юридических лиц – для отправления перевода и выплаты его получателю наличностью в национальной валюте.

Формы документов, которые применяются во время принятия перевода наличности, должны содержать обязательные реквизиты: дату осуществления операции, реквизиты плательщика и получателя, данные паспорта лица-получателя или документа, что его заменяет, сумму кассовой операции, подписи плательщика или получателя и работников банка, уполномоченных осуществлять кассовую операцию.

К обязательным реквизитам кассовых документов, которые оформляются для зачисления суммы наличности на соответствующие счета (кроме перечисленных выше), также принадлежат: номер счета получателя и название банка получателя. Кроме обязательных, кассовые документы могут содержать и другие дополнительные реквизиты, необходимые для осуществления отдельных операций с наличностью. Заполняет кассовые документы клиент – от руки ручкой или с помощью технических средств или работник банка (при согласии клиента) – с применением технических средств или системы автоматизации банка.

Исправление в кассовых документах реквизитов, а именно: номеров счетов, наименования клиента, суммы, фамилии, имени, отчество получателя (плательщика), не допускаются.

Клиент имеет право отметить в заявлении на перевод наличности дату валютирования, которая не может превышать 10 календарных дней после составления кассового документа (день составления не учитывается). Если дата валютирования превышает 10 календарных дней, то банк не принимает кассовый документ к выполнению. Детально о том, что такое дата валютирования, будет рассмотрено в отдельном разделе этой статьи.

После завершения принятия наличности клиенту выдается квитанция или другой документ, что подтверждает внесение наличности к соответствующей платежной системе.

Плата за услуги банка наличностью принимается от клиента за отдельными кассовыми документами, оформленными банком.

Безналичные расчеты

Теперь поговорим о таких расчетах между субъектами предпринимательства, которі и для плательщика, и для получателя средств будут безналичными. Это когда происходит перечисление определенной суммы средств из счетов плательщиков на счета получателей средств. Основной документ, к которому будем обращаться в этом разделе, – Инструкция о безналичных расчетах в Украине в национальной валюте, утверждена постановлением Правления НБУ от 21.01.2004 г. № 22 (дальше – Инструкция № 22).

При осуществлении безналичных расчетов можно выделить такие их формы:

– аккредитивная;

– инкассовая;

– вексельная;

– расчеты платежными поручениями;

– расчеты чеками.

Об особенностях применения аккредитивной формы расчетов мы недавно детально писали (см. «Собственное Дело», 2004, № 21). Специфика вексельной формы расчетов (напомним, что предприниматели наравне с юридическими лицами имеют право применять вексельную форму расчетов) также рассматривалась раньше (см. «Собственное Дело», 2003, № 6).

Дальше остановимся на двух преимущественно употребимых формах расчетов: платежными поручениями и чеками.

Все безналичные расчеты проводятся банком на основании расчетных документов. Количество экземпляров расчетного документа (за исключением расчетного чека) должно отвечать количеству участников, задействованных в операции безналичного расчета, но не меньше двух.

Все реквизиты платежного документа должны быть заполнены. Единственный реквизит, что заполняется на усмотрение клиента банка, – это «дата валютирования». Незаполнение этого реквизита не является основанием для возвращения документа без выполнения. Подробнее о том, что такое дата валютирования, будет рассмотрено дальше в отдельном разделе.

Клиент, исходя из своих технических возможностей, может подавать к банку расчетные документы как на бумажных носителях, так и в виде электронных расчетных документов, используя системы дистанционного обслуживания (специальные программы-системы: «клиент-банк, «клиєнт-Интернет-банк», «телефонный банкінг» и тому подобное).

Расчетные документы банк выполняет в соответствии с очередностью их поступления и исключительно в пределах остатка средств на счете клиента, если другое не установлено договором между банком и клиентом.

Расчеты с использованием платежных поручений

Расчеты с использованием платежных поручений по праву можно назвать самым распространенным способом безналичных расчетов.

Платежное поручение – это расчетный документ, который содержит письменное поручение плательщика обслуживающему банку о списании из своего счета отмеченной суммы средств и перечисления ее на счет получателя.

То есть, заполняя платежное поручение, плательщик тем самым дает поручение своему банку перечислить деньги из своего счета на счет получателя.

По большей части на практике платежное поручение (платіжка) оформляется на основании счета-фактуры – документа, который в сущности является предыдущей договоренностью об операции купли-продажи ТМЦ. То есть продавец высылает (например, по факсу) покупателю счет-фактуру, в котором отмечены действующие расценки за товар, что предлагается. Если покупатель решает оплатить этот товар, он посылает платежное поручение к банку, в результате чего деньги из счета покупателя пересказываются на счет продавца.

Платежное поручение оформляется плательщиком за формой, приведенной в дополнении к Инструкции № 22. Заполняя платежное поручение, плательщик имеет право отметить в платежном поручении дату валютирования, что не может быть позже чем 10 календарных дней после составления платежного поручения. Банк плательщика не принимает платежное поручение, если дата валютирования определена позже чем 10 календарных дней после составления платежного поручения.

Платежное поручение от плательщика банк принимает к выполнению при условии, что его сумма не превышает сумму, которая есть на счете плательщика. Если на счете ничего нет или средств недостаточно, то банк может принять такое платежное поручение, лишь если порядок такого принятия и выполнения предусмотрен договором между банком и плательщиком.

Платежные поручения применяются в расчетах за товарными и нетоварными платежами:

– за фактически отгруженную/проданную продукцию (выполненные работы, предоставленные услуги и тому подобное);

– в порядке предыдущей оплаты – если такой порядок расчетов установлен законодательством Украины та/або предостережен в договоре;

– для завершения расчетов за актами сверки взаимной задолженности СПД, что составлены не позже срока, установленного законодательством Украины. Это когда предприниматели договорились о зачете взаимной задолженности, а остаток долга, который после зачета остается «висеть» за одним из них, должник перечисляет на счет контрагента платежным поручением;

– для перечисления СПД сумм, которые принадлежат физическим лицам (заработная плата, пенсии и тому подобное), на их счета, открытые в банках;

– для уплаты налогов, собраний, страховых взносов (обязательных платежей) в бюджеты та/або государственные целевые фонды ¹;

– в других случаях в соответствии с заключенными договорами та/або законодательством Украины.

Как видно, спектр применения платежных поручений в случае безналичных расчетов достаточно широк.

Заполняя платіжку, следует помнить, что реквизит «Назначения платежа» заполняется плательщиком так, чтобы предоставлять полную информацию о платеже и документах, на основании которых осуществляется перечисление средств получателю.

Плательщик и получатель в договорах между собой могут выдвигать дополнительные требования относительно данных, которые нужны отмечать в реквизите «Назначения платежа». Плательщик сам отвечает за данные, отмеченные в реквизите платежного поручения «Назначения платежа».

Заполнив платежное поручение, плательщик передает его к банку.

Банк плательщика принимает платежное поручение к выполнению на протяжении 10 календарных дней из даты его выписывания. День оформления платежного поручения не учитывается.

Отозвание платежного поручения

Плательщик имеет право в любое время к списанию платежа из его счета отзывать из банка, что его обслуживает, платежные поручения в порядке, определенном внутренними правилами этого банка.

Платежные поручения откликаются только в полной сумме.

В случае когда используется дата валютирования, плательщик может отзывать средства к ее наступлению. Лист об отозвании средств плательщик подает к своему банку, который, в свою очередь, в тот же день дает банку получателя указание о возвращении средств.

Дата валютирования

Дата валютирования – это отмечена плательщиком в расчетном документе или в документе на перевод наличности дата, начиная с которой деньги, пересказанные плательщиком получателю, переходят в собственность получателя.

Дата валютирования при проведении расчетов применяется плательщиком добровольно. Плательщик имеет право отмечать в платежном поручении (в правом верхнем углу под реквизитом «Получено банком», в котором заполняется дата поступления расчетного документа к банку) дату валютирования. Но, опять же, это не обязательный реквизит расчетного документа. Поэтому при отсутствии такого реквизита расчетный документ выполняется в общем порядке.

Дата валютирования не может быть определен позже чем 10 календарных дней после составления платежного поручения (поскольку банк плательщика не примет платежное поручение к выполнению).

Проведение безналичных расчетов с применением даты валютирования происходит так.

Банк плательщика принимает платежное поручение к выполнению и списывает из счета плательщика соответствующую сумму.

Банк получателя к наступлению даты валютирования засчитывает переведенные средства на соответствующий специальный банковский счет. Не позже следующего дня согласно с порядком, предусмотренным в договоре на расчетно-кассовое обслуживание (порядок использования даты валютирования должен отмечаться в договорах на расчетно-кассовое обслуживание), банк сообщает получателю о поступлении в его адрес средств и о дате их валютирования. Следовательно, к наступлению даты валютирования сумма перевода не засчитывается на счет получателя, а учитывается в банке, что обслуживает получателя, на специальном банковском счете.

Банк, что обслуживает получателя, обязанный зачесть средства на счет получателя на начало операционного дня, определенного датой валютирования. Если дата валютирования приходится на нерабочий день, банк получателя засчитывает средства на его счет на начало первого рабочего дня, следующего за днем, определенным датой валютирования.

Следовательно, в результате применения даты валютирования платеж фактически «зависает» в банке получателя сроком до 10 дней из даты составления расчетного документа. Зачем это нужно? Дело в том, что при проведении расчетов с применением даты валютирования плательщик к наступлению даты валютирования может отзывать средства, которые к зачислению на счет получателя учитываются в банке, что обслуживает получателя.

Для этого плательщик подает к своему банку лист об отозвании средств. Банк, что обслуживает плательщика, в тот же день выдает банку получателя указание о возвращении средств. Банк получателя, получив такое указание, в тот же день перечисляет средства из соответствующего счета на тот же счет в банке плательщика, из которого они поступили, и сообщает получателю об отозвании средств плательщиком.

Использовать дату валютирования можно тогда, когда покупатель хочет иметь гарантию, что он получит товар, а продавец – гарантию получения средств. Например, продавец с целью получения гарантии своевременной оплаты предлагает покупателю осуществить оплату с определенной датой валютирования. В случае оплаты банк продавца сообщает ему о поступлении средств и о дате их валютирования. Зная, что средства поступили, продавец уже с более большей уверенностью относительно оплаты отгружает его. Ведь поступление средств свидетельствует о платежеспособности покупателя.

Расчеты с применением расчетных чеков

Чеки используются для безналичных перечислений из счета чекодателя (то есть лица, которое осуществляет платеж с помощью чека и подписывает его) на счет получателя средств. В общем случае чеок можно охарактеризовать как расчетный документ, что содержит ничем не предостереженное распоряжение чекодателя банка провести платеж отмеченной в нем суммы чекодержателю.

Чек, как и платежное поручение, оформляется клиентом-плательщиком, но в отличие от расчетов платежными поручениями чеок передается плательщиком (чекодателем), проходя банк, непосредственно получателю платежа (чекодержателю) во время осуществления хозяйственной операции, который и подает чек к банку для оплаты. То есть чек принимается чекодержателем непосредственно от чекодателя, на имя которого оформлены документы, что подтверждают получение им товаров (выполнение работ, предоставления услуг).

Чеки используются только для безналичных перечислений из счета чекодателя на счет получателя средств и в общем случае не подлежат уплате наличностью. Нельзя получать наличные средства в обмен на чек, а также получать сдачу наличностью из суммы чека.

Для того чтобы применять такой способ расчетов, как расчеты чеками, в банке нужно оформить и получить чековую книжку. Срок действия чековой книжки – один год, чека, что выдается физическому лицу – не СПД для одноразового расчета, – три месяца из даты выдачи. День оформления чековой книжки или чека не учитывается. Чеки, выписанные после этого срока, считаются недействительными и к оплате не принимаются.

Чековая книжка может выдаваться для расчетов с каким-то конкретным поставщиком или с разными поставщиками.

Чек из чековой книжки предъявляется к оплате к банку чекодержателя на протяжении 10 календарных дней (день выписывания чека не учитывается).

Принимая чек к оплате за товары (выполненные работы, предоставленные услуги), чекодержатель должен проверить:

– соответствие его с установленным образцом;

– правильность заполнения;

– отсутствие исправлений;

– соответствие суммы корешка чека сумме, отмеченной на самом чеке;

– срок действия;

– достаточность остатка лимита за чековой книжкой для оплаты чека;

– наличие на нем четкого відбитка штампа или печати банка и данных чекодателя (фамилии, имени, отчество – физического лица, данных документа, что удостоверяет эту личность).

После такой проверки чекодержатель отрывает (отрезает) чек от корешка, ставит на его обратной стороне и корешке календарный штемпель и подписывает этот чек, а также делает отметку в ведомости о принятии к оплате расчетных чеков. Чекодержатель сдает к банку чеки вместе с тремя экземплярами реестра расчетных чеков – если счета чекодателя и чекодержателя открыты в одном банке, и в четырех экземплярах – если счета
чекодателя и чекодержателя открыто в разных банках.

Если чекодатель и чекодержатель обслуживаются в одном банке, то после проверки правильности заполнения реквизитов чеков и реестра чеков банк на основании первого экземпляра реестра чеков списывает средства из соответствующего счета чекодателя и засчитывает их на счет чекодержателя.

Если чекодатель и чекодержатель – клиенты разных банков, банк чекодержателя принимает чеки с реестром чеков и вместе со вторым и третьим экземплярами этого реестра инкассирует их в банк-эмитент. В этом случае средства на счет чекодержателя засчитываются его банком лишь по получении их от банка-эмитента.

Банк-эмитент, получив чек вместе с двумя экземплярами реестра чеков, на основании первого экземпляра реестра чеков списывает средства из счета чекодателя и перечисляет их на счет чекодержателя. Оплаченный чек вместе с экземпляром реестра чеков остается в банке-эмитенте. На чеке относится штамп банка «Проведено».

Банк-эмитент может отказаться от оплаты чека, если:

– чек или реестр чеков заполнено с нарушением требований или есть исправление, вместо подписи стоит факсимиле;

– чек выписан чекодателем на сумму, что превышает забронированную на аналитическом счете «Расчеты чеками».

Для пополнения лимита чекодатель подает к банку платежное поручение вместе с соответствующей чековой книжкой. В реквизите платежного поручения «Назначения платежа» делается надпись «Пополнения лимита за чековой книжкой, номера неиспользованных чеков с № ____ по № ____».

Если клиент решит прекратить последующие расчеты чеками к окончанию срока действия чековой книжки и при наличии за ней неиспользованного лимита, чекодатель подает чековую книжку к банку вместе с платежным поручением для зачисления неиспользованного остатка лимита на тот счет, из которого бронировались средства.

В этой статье мы рассмотрели основные схемы расчетов между субъектами предпринимательства, не касаясь темы наличных расчетов. Об основных правилах наличных расчетов поговорим в пределах отдельной публикации.

Непонятно, почему, аргументируя свою позицию, ДПА Украины не вспоминает определение ипотечного жилищного кредита, приведенное в Законе Украины «О налоге из доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV (дальше – Закон о ПДФО), которое и должно применяться в первую очередь в контексте самого Закона.

Пункт 1.5 ст. 1 Закона о ПДФО определяет ипотечный жилищный кредит как финансовый кредит, что предоставляется физическому лицу, обществу совладельцев квартир или жилищному кооперативу сроком не меньше пяти полных календарных лет для финансирования расходов, связанных со строительством или приобретением квартиры (комнаты) или жилого дома (его части) (с учетом земли, что находится под таким жилым домом, или приусадебного участка), которые предоставляются в собственность заемщика с принятием кредитором такого жилья (земли, что находится под ним, или приусадебного участка) в закладную.

Сразу заметим, что законодатель в приведенном определении о валюте кредита замалчивает вообще.

В соответствии с пп. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 Закона о ПДФО плательщик налога имеет право включить в состав налогового кредита отчетного года часть суммы процентов за ипотечным кредитом, оплаченных плательщиком налога, которая рассчитывается по правилам, определенным согласно с ст. 10 этого Закона.

Следовательно, обратимся к ст. 10 Закона о ПДФО, которая полнее посвященная налогообложению операций, связанных с ипотечным жилищным кредитованием.

Согласно с нормами этой статьи плательщик налога – резидент имеет право включить в состав налогового кредита часть суммы процентов за ипотечным жилищным кредитом, фактически оплаченных на протяжении отчетного налогового года. Такое право возникает в случае, если за счет такого ипотечного жилищного кредита строится или будет приобретаться жилой дом (квартира, комната), определенный таким плательщиком налога как основное место его проживания.

Часть суммы процентов, которая включается в состав налогового кредита плательщика налога – заемщика ипотечного жилищного кредита, равняется произведению суммы процентов, фактически оплаченных плательщиком налога на протяжении отчетного налогового года в счет его погашения, на коэффициент, который рассчитывается за такой формулой:

К = МП / ФП, где

К – коэффициент;

МП – минимальная общая площадь жилья, которая равняется 100 квадратных метров;

ФП – фактическая общая площадь жилья, которое строится (будет приобретаться) плательщиком налога за счет ипотечного кредита.

Если этот коэффициент больше единицы, то в состав налогового кредита включается сумма фактически оплаченных процентов за ипотечным кредитом без применения такого коэффициента.

Это и является основными ограничениями, которыми должен руководствоваться плательщик налога, что претендует на налоговый кредит относительно процентов за ипотечным кредитом. Статья 10 Закона о ПДФО также не содержит каких-нибудь предостережений относительно валюты такого кредита.

Хотя отмеченная статья и не предусматривает отдельного порядка определения размера налогового кредита в случае, если финансовый кредит был получен в иностранной валюте, это никак не означает, что Закон о ПДФО дискриминирует финансовые кредиты на жилье в инвалюте.

Таким образом, в соответствии с Законом о ПДФО кредите признается ипотечным жилищным кредитом при следующих условиях.

1. Он должен быть финансовым кредитом. Напомним, что в соответствии с п. 1.21 ст. 1 Закона о ПДФО другие термины употребляются в значениях, определенных законами по вопросам налогообложения или другими законами, которые не противоречат таким законам и этому Закону в части определения сроков.

Обратимся к налоговому и специальному законодательству.

Как установлено Законом Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР, финансовых кредитов – это средства, которые предоставляются банком-резидентом или нерезидентом, квалифицированным как банковское учреждение согласно с законодательством страны пребывания нерезидента, или резидентами и нерезидентами, которые имеют статус небанковских финансовых учреждений, согласно с соответствующим законодательством, а также иностранными правительствами или его официальными агентствами или международными финансовыми организациями и другими кредиторами-нерезидентами взаем юридическому или физическому лицу на определенный срок, для целевого использования и под процент. Правила предоставления финансовых кредитов устанавливаются Национальным банком Украины (относительно банковских кредитов), а также Кабинетом Министров Украины (относительно небанковских финансовых организаций) в соответствии с законодательством.

Законом Украины «О финансовых услугах и государственной регуляции рынков финансовых услуг» от 12.07.2001 г. № 2664-III финансовый кредит определен как средства, которые предоставляются взаем юридическому или физическому лицу на определенный срок и под процент.

Как видим, основным признаком финансового кредита является то, что он предоставляется средствами, на определенный срок и под процент. Приведенные определения не содержат никаких ограничений относительно валюты кредита и полностью удовлетворяют нормам Гражданского кодекса Украины, которые наводит налоговая администрация в своем листе.

2. Кредит предоставляется сроком не меньше пяти полных календарных лет для финансирования расходов, связанных со строительством или приобретением квартиры (комнаты) или жилого дома (его части) (с учетом земли, что находится под таким жилым домом, или приусадебного участка), которые предоставляются в собственность заемщика.

С определением срока проблем возникать не должно, поскольку это выплывает непосредственно из кредитного договора.

3. Кредитор принимает такое жилье (землю, что находится под ним, или приусадебный участок) в закладную. Это условие также должно быть подтверждено должным образом оформленным договором.

Исходя из изложенного выше, при достаточно полной законодательной базе довольно странной выглядит ссылка ДПАУ на документы Государственного ипотечного учреждения (ДІУ), которые были разработаны ею исключительно для обеспечения основной цели своей собственной деятельности – рефинансирования ипотечных кредиторов за счет средств, полученных от размещения ценных бумаг.

Например, в п. 1 Требований к ипотечным кредитам, утвержденных решением наблюдательного совета Государственного ипотечного учреждения от 16.09.2005 г., однозначно говорится, что они установлены с целью обеспечения выполнения уставных заданий ДІУ. Соблюдение первичным кредитором условий, установленных этими Требованиями, является основанием для рассмотрения и принятия решения относительно осуществления Учреждением операций рефинансирования первичного кредитора.

Учитывая, что такие вопросы, как валютная и финансовая регуляция, явно находятся вне компетенции Государственного ипотечного учреждения, возражение возможности получения налогового кредита относительно суммы процентов за ипотечным кредитом, предоставленным в иностранной валюте, считаем таким, что противоречит действующему законодательству.

Операции с валютными ценностями всегда были под пристальным вниманием контролирующих органов (НБУ, таможенных органов, налоговой службы). За нарушение валютного законодательства к субъектам ведения хозяйства такие органы применяют серьезные санкции.

Сегодня будет речь идти о проверках соблюдения валютного законодательства, которые проводит налоговая служба. Из статьи вы узнаете, как происходят валютные проверки и на что во время проведения проверки следует обратить внимание.

Основания для проведения проверки

В соответствии с ст. 10 Закона о налоговой службе одной из функций налоговой службы является контроль за законностью проведения валютных операций. Под «валютными операциями» в контексте Декрета № 15-93 понимают:

– операции, связанные с переходом права собственности на валютные ценности, за исключением операций, которые осуществляются между резидентами в валюте Украины;

– операции, связанные с использованием валютных ценностей в международном обращении как средства платежа, с передачей задолженностей и других обязательств, предметом которых являются валютные ценности;

– операции, связанные с ввозом, переводом и пересылкой на территорию Украины и вывозом, переводом и пересылкой за ее границы валютных ценностей.

Контроль за валютными операциями осуществляется путем проведения проверок субъектов ЗЕД. Проверки могут быть как плановыми, так и внеплановыми.

Плановая проверка. Плановые проверки проводятся не чаще однажды на год. Предварительный отбор субъектов ЗЕД для проведения плановых проверок осуществляется с учетом Методрекомендаций № 441 (в зависимости от размера задекларированных валовых доходов, сумм возмещения с НДС и тому подобное). О будущей проверке налогоплательщик сможет узнать из сообщения, посланного государственной налоговой службой (дальше – ГНС) в адрес налогоплательщика. Сообщение о проверке направляется налогоплательщику за 10 дней (нет никаких сомнений, что календарных) до начала проверки. В нем обязательно отмечаются дата начала и длительность проведения проверки.

Также заметим: в ст. 11 ¹ Закона о налоговой службе отмечено, что запрещается проводить плановые выездные проверки относительно отдельных видов обязательств перед бюджетами. Из этого выплывает, что проверка соблюдения валютного законодательства должна осуществляться не отдельно, а во время проверки своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты налогов и собраний (обязательных платежей).

Внеплановая проверка. В ст. 11 ¹ Закона о налоговой службе приведено девять оснований для проведения внеплановой выездной проверки. На наш взгляд, основанием для проведения внеплановой выездной проверки соблюдения валютного законодательства может стать непредоставление объяснения на обязательный письменный запрос органа ДПС на протяжении 10 рабочих дней от дня получения такого запроса. Запрос в таком случае может быть составлен, если:

– за результатами проверок других налогоплательщиков выявлены факты, которые свидетельствуют о нарушении налогоплательщиком законов Украины о налогообложении, валютного законодательства (п. 1 ст. 11 ¹ Закона о налоговой службе);

– возникла необходимость в проверке сведений, полученных от лица, которое имело правовые отношения с налогоплательщиком (п. 5 ст. 11 ¹ Закона о налоговой службе).

Таким образом, если налогоплательщик на протяжении 10 рабочих дней от дня получения запроса не предоставит объяснение и документальные подтверждения, то есть все основания для проведения внеплановой выездной проверки. Достойное внимания и то, что в нормативных документах нет ответа на вопрос, что же следует понимать под фразой «предоставить объяснение и их документальное подтверждение», поэтому рекомендуем:

1) на письменный запрос предоставлять объяснение в письменной форме в установленные законом сроки (на протяжении 10 рабочих дней от дня получения запроса);

2) не добавлять ксерокопии документов к ответу на запрос, а вместе с ответом принести в налоговую инспекцию оригиналы запрошенных документов, предъявить их и сразу же забрать назад.

В этом случае требования относительно запроса выполнено (предоставлено документы и письменные объяснения), поэтому оснований для внеплановой проверки нет. Если запрос проигнорировать, то внеплановая проверка неминуема.

С видами проверок разобрались. Рассмотрим теперь основания для допуска проверяющих к проведению проверок.

Условия допуска проверяющих

Основанием для допуска проверяющих до проверки является предоставление ими:

– удостоверение на проверку;

– направления на проверку, в котором отмечаются дата выдачи, название органа ДПС, цель, вид проверки, основание, дата начала и дата окончания проверки, должности, звания и фамилии должностных лиц органа ДПС, которые будут проводить проверку. Направление на проверку является действительным при условии наличия подписи руководителя органа ДПС, скрепленного печатью этого же органа.

При проведении внеплановой проверки проверяющие, кроме отмеченных выше документов, обязанные предъявить субъекту ведения хозяйства копию приказа руководителя налогового органа. В нем должны быть отмечены основания для проведения внеплановой выездной проверки, дату ее начала и окончание (п. 2 ч. 1 ст. 11 ² Закона о налоговой службе). Направление на проверку и копия приказа предоставляются плательщику налога под роспись.

Справедливости ради заметим, что ст. 11 ¹ Закона о налоговой службе содержит техническую ошибку, допущенную законодателями при внесении изменений, в результате которой появилось две седьмые части в статье 11 ¹. Согласно с одной частью внеплановые проверки проводятся по решению суда, а согласно с второй частью – по решению руководителя налогового органа, что оформляется приказом ¹. Такой технической ошибкой можно воспользоваться и не допустить проверяющих на внеплановую проверку без решения суда. Сразу предупредим, что так смогут поступить лишь смелые налогоплательщики, которые готовы отстаивать свои права в суде.

Что и как будут проверять

Во время проведения проверки. Пункт 3.2.1 Методрекомендаций № 225 посвящено порядку проведения проверки требований валютного законодательства. Из него можно узнать многое полезное. Например, как будет происходить проверка и на что следует обратить особенное внимание. Рассмотрим основные моменты.

Да, налогоплательщику нужно быть готовым до того, что:

– первичные документы и документы бухгалтерского и налогового учета относительно ЗЕД будут проверять не избирательно, а сплошным методом (то есть все без исключения);

– особенное внимание будет уделен операциям с давальческим сырьем, бартерным операциям и полученным кредитам, ссудам в иностранной валюте от нерезидентов;

– относительно каждого контракта сделают вывод о состоянии его выполнения, а именно: отметят сумму дебиторской или кредиторской задолженности по контракту на начало и конец периода, что проверяется;

– подробнее будут рассматриваться контракты, за которыми будет выявлен просроченная задолженность.

В конце проверки. По результатам проверки должностные лица составляют акт. На сегодня акт проверки оформляется за формой, приведенной в приказе № 225, которым утверждено Методрекомендации № 225.

Если по результатам проверки будут выявлены серьезные нарушения (например, выявлены сомнительные фирмы-нерезиденты, установлен факт незаконного пребывания валютных та/або имущественных ценностей за пределами Украины и тому подобное), то налоговики обязаны будут безотлагательно принять соответствующие меры относительно устранения таких нарушений. Например, сообщить налоговую милицию о взаимоотношениях субъекта ЗЕД, который проверяется, с субъектами, которые имеют признаки фиктивного предпринимательства; направить материалы к ДПАУ – при установлении случаев несоблюдения условий приобретения лицензии на размещение валютных ценностей за пределами Украины и тому подобное. Такие мероприятия предусмотрены Программой относительно возвращения в Украину валютных ценностей и имущества, что незаконно находятся за ее границами, и недопущения их отлива из Украины, утвержденной приказом ДПАУ от 14.11.2006 г. № 686 (с этим документом вы можете ознакомиться в дополнении «Документы» этого номера). Этим же документом ДПАУ настоятельнее требует от своих подчиненных (налоговиков на местах) обязательного применения к нарушителям валютного законодательства таких мероприятий ответственности, как начисление пени за нарушение сроков расчетов и штрафов. Поэтому следующий раздел нашей статьи посвятим финансовым санкциям.

Чем угрожают результаты проверки

Порядок применения штрафных санкций и порядок начисления пени зависит от вида допущенного нарушения. Поскольку нарушения валютного законодательства в ЗЕД могут быть разноплановыми, то и порядок применения, и размеры финансовых санкций (ими будем называть штраф и пеню) «разбросаны» по нескольким правовым нормативно документам. Основными документами, которые определяют ответственность субъектов ведения хозяйства за нарушение валютного законодательства, есть: Декрет № 15-93, Закон о расчетах в валюте, Закон о бартере в ЗЕД, Закон о давальческом сырье у ЗЕД. Попробуем систематизировать виды нарушений и размеры финансовых санкций в таблицах (таблица 1 – штрафы, таблица 2 – пеня). Но сначала небольшое, но самое важное отступление.

Финансовые санкции, которые налагаются на субъекта ведения хозяйства за нарушение валютного законодательства, не считаются налоговым обязательством. Это означает, что задержка в уплате начисленных финансовых санкций не приводит к возникновению налогового долга, следовательно, субъекту ЗЕД не угрожают налоговая закладная и административный арест активов, предусмотренные Законом № 2181. Такой же мысли придерживается ВГСУ, о чем свидетельствует постановление от 07.07.2005 г. в деле № 29/11.

Таблица 1

Виды нарушений и размеры штрафов

Таблица 2

Виды нарушений и размер начисления пени

Основанием для прекращения начисления пени в общем случае является наличие принятого судом, МКАС при ТПП Украины решения об удовольствии иску о взыскании из нерезидента задолженности или момент выполнения обязательств. Например, при нарушении сроков расчетов за экспортными и импортными операциями моментом выполнения обязательств можно считать зачисление средств на валютный счет экспортера в уполномоченном банке или момент поступления товара в Украину при осуществлении импортной операции.

И последнее. Кроме перечисленных выше финансовых санкций, налоговики имеют право применить к субъекту ЗЕД так называемые специальные санкции, предусмотренные ст. 37 Закона о ЗЕД. Специальных санкциях – индивидуальный режим лицензирования или временное прекращение внешнеэкономической деятельности. Процедура применения специальных санкций такая: сначала налоговики на основании материалов, которые свидетельствуют о нарушении субъектами внешнеэкономической деятельности, уносят представление к Минэкономики о применении специальных санкций, а впоследствии Минэкономики принимает окончательное решение о применении или неприменении к субъектам ЗЕД таких санкций. Порядок взаимодействия Минэкономики и ДПАУ по вопросам применения отмеченных санкций утвержден приказом Минэкономики Украины, ДПА Украины от 09.11.2006 г. № 340/672.

Относительно специальной санкции установлен срок давности – она может быть применен лишь на протяжении трех лет от дня выявления нарушения.

На этом заканчиваем нашу статью. Надеемся, что предложенный сегодня материал помог вам разобраться в основных моментах проведения проверок в сфере ЗЕД.

Документы статьи

• Декрет № 15-93 – Декрет КМУ «О системе валютной регуляции и валютного контроля» от 19.02.93 г. № 15-93

• Закон о ЗЕД – Закон Украины «О внешнеэкономической деятельности» от 16.04.91 г. № 959-XII.

• Закон о налоговой службе – Закон Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 04.12.90 г. № 509-XII.

• Закон № 2181 – Закон Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.

• Закон о расчетах в валюте – Закон Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» от 23.09.94 г. № 185/94-ВР.

• Закон о давальческом сырье у ЗЕД – Закон Украины «Об операциях с давальческим сырьем во внешнеэкономических отношениях» от 15.09.95 г. № 327/95-ВР.

• Закон о бартере у ЗЕД – Закон Украины «О регуляции товарообменных (бартерных) операций в отрасли внешнеэкономической деятельности» от 23.12.98 г. № 351-XIV.

• Положение № 49 – Положение о валютном контроле, утверждено постановлением НБУ от 08.02.2000 г. № 49.

• Методрекомендации № 441 – Методические рекомендации о составлении плана-графика проведения документальных проверок субъектов ведения, хозяйства утверждены приказом ДПАУ от 11.10.2005 г. № 441.

• Методрекомендации № 225 – Методические рекомендации относительно оформления материалов документальных проверок, утверждены приказом ДПАУ от 27.04.2006 г. № 225.

]]> http://lawpages.info/archives/96/feed 0