Что такое Интернет-сайт?

Стремительное развитие компьютерных технологий вынудило даже те предприятия, деятельность которых далека от этого, обратить свой пристальный взгляд на Интернет как на средство, способное кардинально изменить организационные подходы к ведению бизнеса. Скажем больше, сегодня среди предпринимателей повсеместно распространенное мнение, которое в виде слогана можно сформулировать так: «Если тебя нет в Интернете, значит, ты не существуешь вообще». Обеспечить же соответствующее наличие того или другого предприятия, учреждения, организации в глобальной компьютерной сети можно в первую очередь с помощью правильно организованного Интернет-сайта или, иначе говоря, веб-сайта.

Для ведения бизнеса сайт необходим как воздух, поскольку он облегчает работу с клиентами, разгружает офис, уменьшает нагрузку на телефонные сети, увеличивает круг потенциальных клиентов и, кроме этого, информация о вас и вашу компанию будет доступная все 24 часа на сутки. В связи с этим рекламные преимущества веб-сайта беспрекословны, ведь пользователи такого информационного ресурса в какое-нибудь время смогут ознакомиться с последними новинками продукции, что выпускается, узнать об осуществляемых акциях и о снижении цен на товары. При наличии на сайте предприятия электронного Интернет-магазину для клиентов становится доступной дистанционная купля, которая пока еще не так значительно, как хотелось бы, увеличивает товарооборот, но, вне сомнения, улучшает имидж фирмы.

Что же такое веб-сайт? Ответ на этот вопрос можно сформулировать из разных позиций. С точки зрения рядового пользователя Интернета, какой-нибудь веб-сайт – это та совокупность текстовой и графической (анимация, рисунки) информации, которую он видит в окне специальной программы, что называется браузером и позволяет выполнять обзор, поиск и навигацию в глобальной компьютерной сети. Набрав в адресной строке такой программы определенную комбинацию латинских букв и других символов (адрес сайта), пользователь попадает на одну из веб-страниц этого сайта, преимущественно главную, из которой можно осуществить переход на другие страницы в зависимости от тех или других информационных потребностей.

С точки зрения разработчика (веб-мастера, веб-студии), Интернет-сайт – это набор текстовых и графических файлов определенных форматов, связанных с помощью сложного программного комплекса. Все эти файлы, в том числе и файлы собственно программного комплекса, размещаются на специализированном компьютере (сервере), постоянно подключенном к Интернету, который соответствующим образом обрабатывает запросы, которые поступают. Изложенное означает, что веб-сайт в этом случае не что другое, как компьютерная программа, которая, между прочим, согласно с действующим законодательством является объектом авторского права. Об этих нюансах сайтобудування будет идти речь несколько позже.

К сожалению, профильный Закон № 1280, что регулирует отношения в сфере телекоммуникаций, не имеет собственного ответа на вопрос, вынесенный к подзаглавию текущего раздела. Но, как всегда, даже не одно, а несколько определений этого срока можно найти в некоторых ведомственных документах, которые перекликаются с этой темой. Да, в листе Государственного казначейства Украины от 19.05.2004 г. № 07-04/1005-4111 отмечается, что веб-сайты (веб-страницы, веб-порталы) – это совокупность аппаратных и программных средств вместе с информационными ресурсами, что имеют уникальный адрес в сети Интернет и предназначены для предоставления информационных услуг юридическим и физическим лицам. Еще одно определение, что практически повторяет предыдущее, можно найти в п. 1.3 Порядка № 327/225 с той лишь разницей, что в нем подчеркнута одна важная деталь: веб-сайт находится в распоряжении субъекта ведения хозяйства.

И наконец, возможен еще один взгляд на поставленный вопрос – из позиции предприятия, что решило обзавестись собственным сайтом в Интернете. Для него этот вопрос превращается в ряд более мелких, но самых актуальных подвопросов организационного, технического, экономического и учетного характера, ответы на большинство из которых мы наводим ниже.

Что необходимо для создания сайта?

Получить веб-сайт предприятие может различными путями. Один из них – разработать сайт самостоятельно, если в штате есть специалист соответствующей квалификации (так называемый веб-дизайнер или веб-мастер). Существует также возможность заказать разработку сайта посторонней организации (веб-студии, веб-искусные) или физическому лицу, которое специализируется в этой отрасли. Можно приобрести уже готовый проект, воспользовавшись предложениями так называемого магазину готовых сайтов, арендовать ли его, наполнив впоследствии полученный шаблон собственным содержанием.

Каким бы путем не пошло то или другое предприятие, ему придется пройти такие шаги:

1) продумать техническое задание на сайт (подробное описание страниц сайта, связку между этими страницами, пожелание по поводу оформления и реализации сайта, количества языков и тому подобное);

2) подготовить все материалы, которые касаются тематики сайта, например: фирменный стиль компании, буклеты и рекламные проспекты, другая информация относительно темы сайта;

3) подписать договор и техническое задание на разработку сайта (если в разработку вовлекается специализированная организация);

4) оплатить хостинг;

5) утвердить и зарегистрировать доменное имя.

Несколько отложим обсуждение двух последних пунктов из этого списка (первые три пункта достаточно понятны сами по себе) и поговорим о некоторых нюансах, связанных с авторским правом в процессе создания веб-сайта.

Есть ли веб-сайт объектом авторского права?

Выше отмечалось, что какой-нибудь сайт – это совокупность аппаратных и программных средств вместе с информационными ресурсами. Такая формулировка не позволяет рассматривать сайт лишь как компьютерную программу. Более вероятнее всего, это некоторый симбиоз компьютерной программы, технических устройств (серверов), с помощью которых выполняется эта программа и хранятся информационные ресурсы, собственно информационных ресурсов (сведений, данных, графических материалов, аудиовизуальных произведений и тому подобное) и художественного оформления (дизайна).

Как видим, в самом веб-сайте право интеллектуальной собственности для предприятия может быть заложен только в виде авторского права на макет сайта и авторского права на программный код веб-страницы. Прийти к такому выводу нам позволяют положения ст. 8 Закона № 3792, согласно с которыми объектом авторского права являются графические произведения (макет сайта) и компьютерные программы (программный код).

В подтверждение такой мысли можно сослаться на лист Государственного департамента интеллектуальной собственности от 25.11.2004 г. № 16-14/5105. Авторы этого документа не без основания относят к компьютерным программам программное обеспечение для веб-сайта и программные средства веб-сайта, поскольку они являются набором инструкций в виде слов, цифр, кодов, схем, символов или в каком-нибудь другом виде, выраженных в форме, пригодной для считывания компьютером, что приводят его в действие для достижения определенной цели или результата и охватываются понятиям компьютерной программы с ст. 1 Закона № 3792. В листе также отмечается, что компьютерные программы являются объектом авторского права и охраняются как литературные произведения в соответствии с положениями Бернской конвенции об охране литературных и художественных произведений от 24.07.71 г., ЦКУ, Закона № 3792, других правовых нормативно актов. Такая охрана распространяется на компьютерные программы независимо от способа или формы их выражения.

И хотя в дальнейшем в листе отдельно не отмечено, что макет сайта также может быть объектом авторского права, из его содержания, а также полностью процитированной в нем ст. 8 Закона № 3792 можно прийти и к такому выводу. ¹*

В связи с этим следует ответить еще на один вопрос: находится ли такое авторское право в собственности предприятия – заказчика веб-сайта? Ведь согласно с положениями ст. 430 ЦКУ личные неимущественные права интеллектуальной собственности на объект, созданный по заказу, принадлежат творцу этого объекта, а имущественные права (использование, распространение) принадлежат творцу и заказчику совместно, если другое не установлено договором. То же ЦКУ устанавливает и относительно проектирования веб-сайта работниками самого предприятия в связи с выполнением ими трудового договора – имущественные права интеллектуальной собственности на использование такого объекта принадлежат работникам совместно с работодателем, если опять же другое не установлено договором (ч. 2 ст. 429).

В то же время согласно с ст. 16 Закона № 3792 исключительное имущественное право на служебное произведение принадлежит работодателю, если другое не предусмотрено трудовым договором (контрактом) и (или) гражданско-правовым договором между автором и работодателем. При этом норму отмеченного Закона можно отнести к специальной, а следовательно, она имеет более большую юридическую силу ¹.

В соответствии с ст. 428 ЦКУ веб-сайт, имущественные права интеллектуальной собственности на который находятся в общей собственности нескольких лиц, должен использоваться ими по согласованию друг с другом. Иначе, если сайт будет использоваться без такого согласования, в первую очередь с автором (разработчиком), последний может выдвинуть против предприятия иск о нарушении имущественных прав и возмещения вреда.

Избежать подобного развития событий можно, заблаговременно предусмотрев в договоре на создание веб-сайта с посторонней организацией условие относительно передачи предприятию-заказчику исключительных имущественных прав на использование такого объекта. Заметим, что нормы ЦКУ, которые мы навели выше, не запрещают этого. Что касается необходимости наличия такого условия в трудовом договоре с собственным работником, то, как отмечалось, без нее можно обойтись, опираясь на соответствующие положения Закона № 3792.

С проблемой приобретения авторского права на разработанный по заказу предприятия Интернет-сайт тесно связанный ответ на вопрос, есть ли этот сайт невещественным активом? Причем такая увязка имеет значение как для бухгалтерского, так и для налогового учета. Но обо всем по очереди.

Можно ли считать Интернет-сайт невещественным активом в бухучете?

Начнем с того, что в соответствии с п. 4 П(С) ПОТОМУ ЧТО 8 под невещественным активом в бухгалтерском учете понимают немонетарный актив, что не имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием с целью использования на протяжении более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, административных целей и для предоставления в аренду третьим лицам. Приобретенный или полученный невещественный актив отображается в балансе, если существует вероятность получения будущих экономических выгод, связанных с его использованием, и его стоимость может быть достоверно определен.

В то же время следует помнить, что не признаются активом, а подлежат отображению в составе расходов того отчетного периода, в котором они были понесены, в частности, расходы на рекламу и продвижение продукции на рынке (п. 9 П(С) ПОТОМУ ЧТО 8).

В связи с этим возможные два варианта отображения расходов на создание веб-сайта в учете предприятия:

– признание веб-сайта невещественным активом с зачислением его по первобытной стоимости, что состоит из цены (стоимости) приобретения и других расходов, непосредственно связанных с его приобретением и доведением к состоянию, в котором он пригодный для использования по назначению, на субсчет 125 «Авторские и смежные права». Такой подход будет еще виправданішим в том случае, если, как отмечалось более высокое, заказчик веб-сайта получает от разработчика исключительные имущественные права на его использование;

– списание стоимости разработки сайта на расходы текущего периода.

Поэтому или другому подходу к отображению расходов на создание веб-сайта стоит отдавать преимущество в зависимости от того, какие задания преимущественно надлежит решать за его помощью. Капитализация отмеченных расходов должна осуществляться в тех случаях, если веб-сайт целеустремленно используется для получения дохода (например, за помощью Интернет-магазину, организованного на сайте предприятия). Если же содержание сайта имеет исключительно информационно-рекламную направленность, все расходы, связанные с его созданием, включаются в расходы на сбыт.

Согласно с п. 25 П(С) ПОТОМУ ЧТО 8 максимальный срок амортизации невещественного актива составляет 20 лет. Следовательно, если предприятие пошло первым путем (признание веб-сайта невещественным активом), необходимо в приказе на его создание (приобретение) установить срок полезного использования такого НМА. В результате достаточно быстрого прогресса информационных технологий самым умным будет, на наш взгляд, принять такой срок ровным 5 годам – за это время программное обеспечение сайта полностью устареет.

Метод амортизации невещественного актива выбирается предприятием самостоятельно исходя из условий получения будущих экономических выгод (п. 27 П(С) ПОТОМУ ЧТО 8). Если такие условия определить невозможно, то амортизация насчитывается с применением прямолинейного метода. Однако нужно подчеркнуть, что такой метод является не единственным – относительно невещественных активов существует возможность применить какой-нибудь из известных бухгалтерских методов амортизации основных средств, определенных соответствующим национальным стандартом.

Кроме того, заметим, что введение веб-сайта как невещественного актива в эксплуатацию необходимо осуществлять с применением типичных форм, установленных приказом № 732.

Отображение веб-сайта в налоговом учете

Налоговый учет также допускает применение двух описанных выше противоположных подходов к отображению расходов на создание (приобретение) веб-сайта. Существует мысль, что стоимость создания сайта можно сразу включить в валовые расходы как расходы на рекламу в соответствии с абзацем первым пп. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль. Дополнительные основания применить такой вариант появляются в предприятия в том случае, когда права интеллектуальной собственности на сайт остаются за разработчиком. В этом случае затраты, понесенные на создание (приобретение) Интернет-сайта, не будут подпадать под определение невещественного актива, приведенное в п. 1.2 Закона о налоге на прибыль.

Согласно с упомянутой нормой Закона невещественные активы – это объекты интеллектуальной, в том числе промышленной собственности, а также другие аналогичные права, признанные в порядке, установленном соответствующим законодательством, объектом права собственности плательщика налога. Следовательно, с точки зрения налогообложения, важно, находятся ли права собственности на веб-сайт в предприятия, а под соответствующим законодательством имеются в виду положения ЦКУ и Закона № 3792, о которых шла речь выше.

И все же таки при ведении налогового учета более безопасным для предприятия будет признать все расходы на разработку сайта первобытной стоимостью невещественного актива, чем списывать всю сумму расходов на валовые расходы, ссылаясь при этом на рекламный характер собственно веб-сайта. Более того, такой путь будет единственно правильным, если договор на разработку Интернет-сайта прямо указывает на переход к заказчику соответствующих имущественных прав. Тогда предприятие-владелец сайта однозначно должно капитализировать расходы на его создание в составе невещественных активов с правом последующего начисления амортизации. Такое право закреплено в пп. 8.1.2 Закона о налоге на прибыль.

Для амортизации невещественных активов в налоговом учете применяется линейный метод, за которым каждый отдельный вид невещественного актива амортизируется ровными частицами исходя из его первобытной стоимости на протяжении срока, что определяется плательщиком налога самостоятельно, руководствуясь сроком полезного использования таких активов (пп. 8.3.9 Закона о налоге на прибыль). При этом, в отличие от бухучета, отмеченный срок не может превышать 10 лет непрерывной эксплуатации НМА. Амортизационные отчисления осуществляются к достижению остаточной стоимостью невещественного актива нулевого значения.

Достаточно интересным является вопрос, как в налоговом учете отображать расходы на модификацию (улучшение) НМА, что используется в хозяйственной деятельности. Относительно веб-сайта такой вопрос может возникнуть, если к окончанию ранее установленного срока его полезной эксплуатации предприятие в связи с производственной необходимостью осуществляет существенное переделывание программного обеспечения, макета, графического оформления (дизайна), а также информационного наполнения Интернет-сайта и несет при этом достаточно существенные расходы. Кроме того, такая модификация сайта вызывает увеличение срока его полезного использования.

К сожалению, Закон о налоге на прибыль не дает прямых указаний, как действовать налогоплательщику в этом случае. Поэтому в связи с этим следует обратить внимание по мнению ДПАУ, выложенную ею в листе от 21.04.2005 г. № 3335/6/12-0216 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 47). В пункте 7 этого документа предприятию рекомендуется в случае изменения срока использования невещественных активов осуществлять коррекцию начисленной амортизации за прошлые отчетные периоды аналогично порядку коррекции валовых доходов и валовых расходов (пп. 4.1.5 и 5.2.7 Закона о налоге на прибыль) и подавать в налоговый орган уточняющий расчет налоговых обязательств в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок.

Негативным моментом такого механизма является необходимость представления уточняющего расчета за каждый период, на протяжении которого насчитывалась амортизация на соответствующий невещественный актив. Следует заметить, что при увеличении срока использования невещественных активов соответствующая коррекция амортизации (в сторону уменьшения) не должна приводить к начислению штрафов, в том числе и пятипроцентного самоштрафу.

Однако в упомянутом листе ничего не отмечается о том, как учитывать собственно расходы на улучшение НМА. На наш взгляд, правильнее всего будет относить такие расходы на увеличение первобытной стоимости невещественного актива (того же веб-сайта) с целью последующей их амортизации на протяжении остатка срока его полезного использования (или пересмотренного в сторону увеличения).

«Хостинг» и «коллокейшн» – что это такое?

До сих пор мы обсуждали основные моменты, связанные с бухгалтерским и налоговым учетом расходов, связанных исключительно с созданием веб-сайта. Однако для самого быстрого появления собственного сайта в глобальной компьютерной сети одного его создание (собственными силами или приглашенными специалистами) маловато. Чтобы такой сайт был доступный какому-нибудь Интернет-пользователю, необходимо его физически где-то разместить – на собственном или арендованном сервере или на предоставленном провайдером дисковом пространстве. Последний из приведенных вариантов называется веб-хостингом (англ. – web-hosting) и включает услуги по размещению веб-сайта клиента на сервере провайдера или компании, что специализируется на предоставлении услуг хостинга.

С точки зрения бухгалтерского учета, затраты владельца сайта на его хостинг не связаны с увеличением каких-нибудь будущих экономических выгод от использования самого сайта. Такие расходы являются постоянными условно и направлены на поддержку роботоздатності веб-сайта. Следовательно, согласно с п. 18 П(С) ПОТОМУ ЧТО 8 они подлежат включению в состав расходов отчетного периода. Такого же подхода следует придерживаться и в налоговом учете, относя стоимость услуг из хостинга на валовые расходы в соответствии с п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль.

Еще одним способом материализовать свой веб-сайт в сети является аренда сервера у провайдера. Такой путь преимущественно выбирают большие компании, сайты которых нуждаются в значительных объемах дискового пространства и ресурсов. При этом существует возможность не только аренды самого сервера, но и аренды части технической площадки провайдера, на котором такой сервер будет находиться. Такая услуга называется коллокейшн (англ. – collocation). От обычной аренды ее отличает то, что неотъемлемой частью этой услуги является техническое и программное обслуживание сервера специалистами фирмы (провайдера), которая его предоставила.

Кстати, в некоторых источниках под коллокейшн понимают размещение собственного сервера предприятия на технической площадке провайдера, причем за роботоздатність этого сервера отвечает предприятие-владелец. Провайдер предоставляет только подключение сервера к Интернету.

В связи с этим заметим, что юридические последствия и правила налогообложения той или другой хозяйственной операции зависят не от того, как она названа в договоре, а от ее действительного наполнения. Из-за того, что налоговый учет арендных операций имеет свою специфику (см. пп. 7.9.6 Закона о налоге на прибыль), важно правильно классифицировать услугу, что предоставляется, с этой точки зрения.

Если речь идет именно об аренде сервера или аренде части помещения, где этот сервер будет находиться, то есть все основания считать, что такая операция подпадает под определение лизинговой (арендной) операции, что содержится в п. 1.18 этого Закона. Тогда валовые расходы арендатора (то есть предприятия, которое стремится разместить свой веб-сайт) должны увеличиваться на сумму начисленного лизингового платежа только по окончании того налогового периода, в котором осуществляется такое начисление. Предоплаты (авансы) по договору аренды на налоговый учет не влияют. При этом сумма НДС, оплаченная арендатором в составе арендной платы, включается в состав налогового кредита по правилу первого события, поскольку Закон о НДС не содержит специальных правил на этот счет. Достаточным будет лишь соблюдение общих требований пп. 7.4.1 этого Закона – связь приобретенных услуг с хозяйственной деятельностью и их последующее использование в облагаемых налогом операциях.

Если же из договора прямо не выплывает, что осуществляются собственно арендные операции (допустим, содержание услуги, что предоставляется, с названием «коллокейшн» не расшифровано или общую стоимость такой услуги невозможно дифференцировать между ее составляющими), предприятие будет иметь все основания отображать валовые расходы по общим правилам, установленным п. 11.2 Закона о налоге на прибыль, с учетом налогового статуса контрагента. При этом порядок формирования налогового кредита не должен ничем отличаться от описанного выше.

В бухгалтерском учете затраты на коллокейшн, как и на хостинг, списываются на расходы текущего периода. А поскольку по большей части веб-сайт выполняет рекламную функцию, то их следует включать в расходы на сбыт (счет 93).

И наконец, посвятим несколько слов тому варианту, когда предприятие (обычно достаточно большое и заметное в предпринимательской среде) приобретает современный мощный компьютер как готовое серверное решение. При этом размещается такой сервер, как правило, на территории предприятия, часто выполняя при этом и дополнительные задания в локальной вычислительной сети. В этом случае учет такого приобретения сводится к известным правилам бухгалтерского и налогового учета основных средств (фондов), обсуждать которые в пределах этой статьи мы не будем.

Следовательно, подобьем некоторые промежуточные итоги. На это время мы определились с тем, что такое собственно веб-сайт, рассмотрели, что нужно сделать для его создания, и перечислили возможные варианты его физического размещения. Однако на этом процесс сайтобудування в любом случае не считается законченным. Как вы помните, в определении сайта, приведенному в начале статьи, отмечено, что каждый веб-сайт должен иметь уникальный адрес в сети Интернет. О том, как предприятию учитывать расходы, связанные с ее получением, и поговорим.

Как учитывать расходы на регистрацию доменного имени?

Начнем с определения срока «Интернет», который до сих пор широко употреблялся нами как понятное всем понятие. В ст. 1 Закона № 1280 отмечено, что Интернет – это всемирная информационная система общего доступа, логически связанная глобальным адресным пространством, что базируется на Интернет-протоколе, установленном международными стандартами. Главным в этом определении есть то, что адресное пространство Интернета, под которым тот же Закон понимает совокупность адресов сети Интернет, имеет глобальный (то есть единственный общемировой) характер. Это означает, что ни один из таких адресов, присвоенная любому из компьютеров глобальной сети, не должен повторяться, иначе нарушатся та логическая связь и та уникальность адресов, о которых шла речь выше.

В связи с этим напрашивается закономерное предположение: никто не может подключиться ко всемирной сети, предварительно не получив в установленном порядке и не зарегистрировав соответствующим образом свой уникальный адрес сети Интернет – определен действующими в Интернете международными стандартами цифровой та/або символьный идентификатор доменных имен в иерархической системе доменных названий (ст. 1 Закона № 1280).

Действительно, для предотвращения технических, юридических и коммерческих коллизий существует генеральное требование к уникальности доменных имен. С целью практической реализации отмеченного требования все адресное пространство Интернета разделено на сегменты – так называемые домены верхнего уровня. Доменов верхнего уровня очень немного – всего около 250. Более большая часть из них – географические домены, например, .ua (Ukraine, Украина), .de (Deutschland, Германия), .ru (Russia, Россия). Остальные негеографические домены верхнего уровня – .com (для коммерческих компаний), .net (для сетевых ресурсов), .edu (образовательные учреждения), .mil (военные организации), .org (некоммерческие организации), .gov (правительственные ведомства) и некоторые другие.

В соответствии с действующим законодательством в сфере телекоммуникаций в Украине существует такая двухуровневая иерархия доменов:

– домен .UA – домен верхнего уровня иерархического адресного пространства сети Интернет, созданной на основе кодировки названий стран согласно с международными стандартами, для обслуживания адресного пространства украинского сегмента сети Интернет;

– домен второго уровня – часть адресного пространства сети Интернет, расположенная на втором уровне иерархии имен в этой сети (ст. 1 Закона № 1280).

Процедура получения имени, например, в зоні.ua чи.com называется регистрацией домена. Она очень отличается для разных доменов верхнего уровня и может осуществляться как безоплатно, так и за плату.

На сегодня регистрация доменного имени в домене верхнего уровня.UA осуществляется лишь в том случае, если такое имя за написанием или произношением совпадает с зарегистрированным словесным знаком для товаров и услуг (торговой маркой), права на использование которой в Украине подтверждено свидетельством Украины на знак для товаров и услуг, выданным уполномоченным государственным органом (Госпатентом), договором о передаче права собственности на знак или лицензионным соглашением.

Такой подход к регистрации доменных имен полностью согласовывается с положениями п. 4 ст. 16 Закона № 3689, согласно с которыми использованием зарегистрированного знака для товаров и услуг признается, в частности, применение его в деловой документации или в рекламе и в сети Интернет, в том числе в доменных именах.

Достаточно интересным является вопрос, как отобразить в бухгалтерском и налоговом учете создание доменного имени? Нужно ли считать доменное имя невещественным активом? Попробуем разобраться вместе.

Если создание сайта поручено специализированной организации, то, как правило, соответствующим договором на нее возлагается и регистрация доменного имени. При этом стоимость отмеченной регистрации может даже не выделяться отдельной суммой. Тогда в зависимости от того, как конкретное предприятие расценит в своем учете расходы на создание сайта, стоимость регистрации доменного имени будет либо вместе с другими расходами включено в первобытную стоимость НМА (веб-сайта), либо списано на расходы на сбыт.

Иначе, если процедуру регистрации придется выполнить самому предприятию, выходить нужно с того, что доменное имя не продается, а делегируется, то есть передается якобы во временное пользование (обычно на один год). Условия делегирования зависят от правил той зоны, в которой создается домен. По окончании периода действия регистрации доменного имени необходимо провести его перерегистрацию, повторно оплатив установленную регистратором сумму (в границах от 50 к 500 грн.).

На наш взгляд, нет оснований увеличивать стоимость веб-сайта (как невещественного актива) на плату за регистрацию доменного имени, поскольку в общем случае такие расходы не связаны с приобретением (созданием) НМА, а также не направлены на его улучшение или изменение его качественных характеристик. Более вероятнее всего, регистрация (и перерегистрация) имеет целью обеспечить нормальное и бесперебойное функционирование сайта, что в бухгалтерском учете позволяет отнести ее стоимость в состав расходов на сбыт. Однако при этом следует помнить, что отображать такие суммы наиболее целесообразно как расходы будущих периодов (счет 39) с последующим постепенным списанием их на расходы соответствующих отчетных периодов.

В налоговом учете стоимость регистрации (перерегистрации) доменного имени включается в валовые расходы как расходы, связанные с подготовкой, организацией и ведением производства, а также продажей продукции, работ, услуг, в соответствии с пп. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль. Суммы НДС, оплаченные (начисленные) в составе таких платежей, формируют налоговый кредит по общим правилам Закона о НДС.

Веб-сайт и налог из рекламы

Согласно с ст. 1 Закона № 270 реклама – это информация о лице или товаре, распространенная в какой-нибудь форме и каким-нибудь способом и назначена сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламы и их интерес относительно таких лиц или товаров. Очевидно, что при таком широком определении этого срока информацию, расположенную на веб-сайте предприятия, что дает представление как собственно о нем, так и о предложенных им товарах (работы, услуги), следует трактовать как рекламу. Однако понятие «реклама» и «налог из рекламы» совсем не всегда является неотделимыми один от другого. Подтвердить этот тезис можно, обратившись к Декрету № 56-93, согласно с каким объектом налога из рекламы есть стоимость услуг по установке и размещению рекламы (ст. 11). Отсюда выплывает неопровержимый вывод: лишь в том случае, если предприятие несет расходы, связанные с оплатой стоимости именно услуг по установке и размещению рекламы третьими лицами, возникает объект обложения этим налогом.

Следовательно, если веб-сайт создается и поддерживается собственными силами предприятия, налог из рекламы платить не нужно. Об этом важно помнить особенно в тех случаях, когда органы местного самоуправления, которым делегировано полномочие из установки порядка расчета и перечисления этого налога, вопреки положениям упомянутого Декрета требуют платить налог из рекламы при ее изготовлении и при саморекламе.

Что касается позиции налоговых органов в этом вопросе, то она является вполне предполагаемой. Например, в листе ДПАУ от 10.08.2004 г. № 15031/7/15-3417 отмечается, что с целью правильности вычисления и уплаты налога из рекламы в каждом конкретном случае необходимо учитывать требования решения органа местного самоуправления об установлении налога из рекламы. В случае, если таким решением предусмотрено, что обложению налогом из рекламы подлежит информация, размещенная на веб-сайте, налоговики предлагают руководствоваться приведенным выше определением рекламы из Закона № 270, этим, очевидно, ставя знак равенства между наличием самой рекламы на сайте и необходимостью уплаты соответствующего налога. Иначе говоря, ДПАУ считает, что какая-нибудь информация, что является рекламой, должна облагаться налогом из рекламы. О незаконности таких требований уже шла речь выше. Подробнее об этом можно прочитать в статье «Налог из рекламы: когда его необходимо платить?» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 7 ²*.

В завершение наведем основные бухгалтерские записи, связанные с созданием, регистрацией и поддержкой веб-сайта, которые необходимо отобразить в учете предприятия.

Вот и все, что мы хотели рассказать в этой статье об учете расходов на создание и функционирование веб-сайта. Считаем, что приведены в ней некоторые сведения технического характера, которые тесно переплетаются с учетными проблемами рассмотренной темы, будут способствовать достижению поставленного в преамбуле задания – бухгалтер должен знать и уметь все. Поэтому успеха вам, уважаемые коллеги!

____________

К сведению

Примечания к статье…

¹* Кстати, а вот в листе от 22.01.2007 г. № 16-14/231 это самое ведомство склоняется до того, что «веб-сайт» («веб-страница», «веб-портал»), который является результатом творческой деятельности человека, должен быть объектом авторского права. При этом «интеллектуальный» Департамент настаивает на том, что каждая «составляющая» (например, музыкальная, литературная, фотографическая, дизайнерская и тому подобное) такого произведения, как веб-сайт также является отдельным объектом авторского права.

²* Подробнее о налоге из рекламы можно узнать также из публикации Аллы Погребняк и Станислава Погребняка («Бухгалтер», февраль (І) 2006 г., № 5 (341), с. 41 ).

*******

Следовательно, определиться с тем, что такое «веб-сайт», не так-то и просто. Вот и Минюст, немного поразмышляв над этим вопросом, отправил всех заинтересованных в Госдепартамент интеллектуальной собственности (лист от 18.12.2006 г. № 19-5-537).

Что же касается налогового учета расходов на создание веб-сайта, то, по мнению ДПАУ, если договор на создание веб-сайта предусматривает переход к плательщику налога – заказчика права интеллектуальной собственности (авторского права) на этот веб-сайт, то расходы, понесенные таким плательщиком согласно с этим договором, подлежат амортизации на основании пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 Закона (лист от 12.12.2006 г. № 385/2/15-0310).

Мониторинг темы…

Вышеупомянутое разъяснение ДПАУ сподвигло и Леонид Карпова высказаться на этот счет («Бухгалтер», январь (III) 2007 г., № 3 (387), с. 40 ).
«Если оставить в стороне расходы “именные” и “обслуживающие”, то в целом налоговики не так уж и неправы», – констатирует Л. Карпов. Если по договору к заказчику переходят имущественные права на программу та/або дизайнерское решение, то вполне можно считать, что заказчик приобрел невещественный актив. А если заказчик оплачивает исполнителю работу при отсутствии в договоре предостережения о переходе к заказчику имущественных прав на соответствующий (-ые) объект(и) интеллектуальной собственности, то с учетом норм ч. 2 ст. 430 и ч. 2 ст. 1112 ЦК имущественные права на объект будут иметь и творец, и заказчик, но распоряжаться ими они смогут лишь совместно за общим согласием или предварительно договорившись о порядке такого распоряжения. То есть и в этом случае тоже можно говорить о появлении у заказчика имущественных прав на объект. Приведенное же в п. 1.2 Закона о прибыли определения невещественного актива дает основания для вывода о необходимости отображения заказчиком у себя в учете НМА.
«Другое дело, – отмечает Л. Карпов, – если в договоре заказа прямо установлено, что заказчик никаких имущественных прав на сайт не приобретает. Тогда расходы, понесенные заказчиком по такому договору в связи с хозяйственной деятельностью, подлежат включению к валовым расходам. Ведь при отсутствии у заказчика каких-то прав на сайт у него отсутствующий и невещественный актив.
Обычно такие договоры заключаются, если исполнитель выполняет комплекс работ (включая размещение и последующее обслуживание сайта).
В то же время незаурядной проблемой обычно является то, что даже в тех договорах на создания сайта, которые предусматривают переход имущественных прав заказчику, как правило, предусматривается еще и выполнение определенного комплекса работ, например, размещение сайта в сети Интернет и регистрация его в основных поисковых системах. Цена же в договоре стоит одна за все. Таким образом, из договора не понятно, платится что-то за имущественные права или нет.
Ради избежания этой проблемы в договоре желательно устанавливать отдельно плату за передачу имущественных прав и отдельно – за другую работу…
В крайнем случае, если в договоре стоимость не разделена между оплатой работы и оплатой имущественных прав, по-видимому, безопаснее всего всю сумму по договору рассматривать как расходы на приобретение невещественного актива. Но при этом следует прибавить бухгалтерскую справку, которая подтверждает тот факт, что все расходы отнесены на приобретение невещественного актива просто из-за того, что не является возможным отделить расходы на приобретение работ от расходов на приобретение невещественного актива, а не потому, что работы получены безоплатно».
И еще на один момент обращает внимание Л. Карпов. «В “Бухгалтере” № 43′2006… не зря отмечалось, что получение имущественного права далеко не всегда приводит к возникновению НМА. Часто получение имущественного права может сопровождаться не возникновением НМА, а выплатой роялти… НМА существует лишь в том случае, когда правомочию получателя охватывают возможность отчуждения полученных им имущественных прав на объект интеллектуальной собственности. Таким образом, если заказчик получает на программу та/або дизайн сайта имущественные права, которые не предусматривают возможность их отчуждения, то… платежи за такие права, – считает Л. Карпов, – не повинные в налоговом учете капитализироваться в виде невещественного актива, а могут идти к валовым расходам как роялти.
Ну а расходы на поддержку и обслуживание сайта в хозяйственных целях безусловно относятся к валовым расходам».

Прогрессивный характер развития страхового рынка создает объективные условия для активного совершенствования и развития этого перспективного вида страхования. Обычно, на практике у налогоплательщиков возникают вопросы, связанные с налоговым учетом расходов в виде обязательного страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств и выплатой страхового возмещения за этим видом страхования.

В этой статье рассмотрим ряд актуальных вопросов, которые возникают у субъектов предпринимательской деятельности в результате полученных ими убытков в случае повреждения (уничтожение) их легковых автомобилей в результате ДТП.

А именно:

• правомерно ли считать полученные суммы компенсации от страховой компании валовыми доходами пострадавшего предприятия;

• можно ли отнести расходы, связанные с ремонтом автомобиля, на валовые расходы такого предприятия;

• какой порядок отображения в налоговом учете пострадавшего суммы страхового возмещения и отдельно суммы франшизы, внесенной страхователем (виновным водителем) к кассе пострадавшего предприятия.

Коротко напомним основные моменты, определенные законодательными актами, относительно затронутых вопросов.

В соответствии с Законом Украины «Об обязательном страховании гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств» от 01.07.2004 г. № 1961-IV (с изменениями и дополнениями) пострадавшему, которым является юридическое лицо, страховой компанией возмещается исключительно вред, причиненный его имуществу.

Держфинпослуг как центральный орган исполнительной власти из регуляции рынков финансовых услуг разработал единственную Методику определения обычной цены страховых тарифов за видами страхования, утвержденную распоряжением Держфинпослуг от 30.12.2004 г. № 3259 (зарегистрировано в Минюсте Украины 18.01.2005 г. за № 53/10333, за текстом – Методика № 3259).

Согласно с этой Методикой для расчета страхового платежа по договорам относительно обязательного страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств применяется не обычный страховой тариф, а базовый страховой платеж, размер которого актуарным методом определил гарант возмещения вреда – Проворное (транспортное) страховое бюро Украины (за текстом – МТСБУ). Этот размер, утвержденный распоряжением Держфинпослуг «Об утверждении размера базового страхового платежа по договорам обязательного страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств» от 16.12.2004 г. № 3099 (зарегистрировано в Минюсте Украины 21.12.2004 г. за № 1619/10218), составляет 291,49 грн. Однако для каждого предприятия-страхователя страховой платеж определяется путем умножения базового платежа на корректирующие коэффициенты, установленные Законом № 1961-IV, в зависимости от типа избранного договора.

Важно сосредоточить внимание на таком моменте: максимальный размер страхового платежа не может превышать больше чем втрое базовую ставку или быть меньше 50 % ее суммы, что обычно отражается на валовых расходах страхователя.

Таким образом, тарифная политика (базовый страховой платеж) связана с теми суммами, которые относятся к валовым расходам плательщика налога – страхователя, в составе основных фондов которого находятся наземные транспортные средства.

Относительно выплаты страхового возмещения в случае наступления страхового случая, то Законом № 1961-IV установлено обязательный лимит ответственности страховщика. Такой лимит на одного пострадавшего за вред, причиненный мелькну пострадавших, составляет 25500 грн. Если общий размер вреда за одним страховым случаем превышает пятикратный лимит ответственности страховщика, возмещение каждому пострадавшему пропорционально уменьшается.

В свою очередь, обязательный лимит ответственности страховщика за вред, причиненный жизни и здоровью пострадавших, составляет 51000 грн.

Важным моментом является то, что при заключении договора обязательного страхования гражданско-правовой ответственности обязательно устанавливается сумма франшизы при возмещении вреда, причиненного мелькну. Франшиза – это условие страхового договора, которое предусматривает освобождение страховщика от возмещения убытков, которые не превышают определенный размер. Она может устанавливаться в процентах к страховой сумме или в абсолютном размере.

Согласно с ст. 12 Закона № 1961-IV размер франшизы не может превышать 2 % от лимита ответственности страховщика, в пределах которого возмещается убыток. При этом страховое возмещение всегда уменьшается на сумму франшизы, рассчитанной за этим порядком.

Франшиза при возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью пострадавших, не применяется.

Выплата страхового возмещения осуществляется страховщиком на протяжении одного месяца со дня получения заявления от пострадавшего и ряды документов, отмеченных в ст. 35 Закона № 1961-IV, что имеют отношение к определенной ДТП.

Страховая компания, признав, что событие, которое привело к гибели или повреждению имущества, является страховым случаем, составляет страховой акт, отображая в нем факт, причины и последствия страхового случая, а также определяет размер нанесенного в результате ДТП вреда (материального убытка).

Размер материального убытка, на основании которого определяется размер страховых выплат, устанавливается путем проведения соответствующей экспертизы. Методика товароведческой экспертизы и оценки дорожных транспортных средств разработана согласно с Национальным стандартом № 1 «Общие основы оценки имущества и имущественных прав» и утверждено приказом Фонда госимущества Украины от 24.11.2003 г. № 142/5/2092 (зарегистрировано в Минюсте Украины 24.11.2003 г. за № 1074/8395, с изменениями и дополнениями).

В связи с повреждением транспортного средства возмещаются расходы, связанные с обновительным ремонтом транспортного средства с учетом сноса, рассчитанного в порядке, установленном законодательством, включая расходы на устранение повреждений, нанесенных преднамеренно с целью спасения пострадавших в результате ДТП, эвакуации транспортного средства с места приключения к месту осуществления ремонта и тому подобное.

Транспортное средство считается физически уничтоженным, если его ремонт является технически невозможным или экономически необоснованным и владелец транспортного средства согласен с признанием его физически уничтоженным. Ремонт считается экономически необоснованным, если предусмотренные согласно с экспертизой расходы на ремонт транспортного средства превышают стоимость транспортного средства к ДТП. В таких случаях возмещение вреда выплачивается в размере, что отвечает стоимости транспортного средства к ДТП и расходам на эвакуацию транспортного средства. При этом право на остатки транспортного средства получает страховщик или МТСБУ.

Если же владелец транспортного средства не согласен с признанием транспортного средства физически уничтоженным, ему возмещается разница между стоимостью транспортного средства к и после ДТП, а также расходы на эвакуацию транспортного средства с места ДТП.

Рассмотрим проблемные вопросы налогового учета вышеупомянутых операций страхования со стороны пострадавшего юридического лица.

Законом «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР (в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями) (пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5) установлено, что в состав валовых расходов предприятия-страхователя включаются какие-нибудь расходы из страхования рисков гибели урожая, транспортировки продукции плательщика налога; гражданской ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, которые находятся в составе основных фондов плательщика налога; экологического и ядерного вреда, что может быть нанесена плательщиком налога другим лицам; имущества плательщика налога; кредитных и других рисков плательщика налога, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности, в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования, действующего на момент заключения такого страхового договора, за исключением страхования жизни, здоровья или других рисков, связанных с деятельностью физических лиц, которые находятся в трудовых отношениях с плательщиком налога, обязательность которого не предусмотрена законодательством, или какие-нибудь расходы из страхования посторонних физических или юридических лиц.

Если условия страхования предусматривают выплату страхового возмещения в интересах плательщика налога – страхователя, застрахованные убытки, понесенные таким плательщиком налога, относятся к его валовым расходам в налоговом периоде их понести, а суммы страхового возмещения таких убытков включаются в валовые доходы такого плательщика налога в налоговом периоде их получения.

Во-первых, процитированная норма не различает обязательный вид страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств от добровольного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств. Кстати, оба вида страхования предусмотрены Законом Украины «О страховании» от 07.03.96 г. № 85/96-ВР (в редакции Закона Украины от 04.10.2001 г. № 2745-III, с изменениями и дополнениями) (статей 6 и 7). Если за «автогражданкою» обычная цена, как отмечалось более высокое, устанавливается согласно с разработанной Держфинпослуг методикой, то обычная цена страхового тарифа за добровольным страхованием гражданской ответственности владельцев транспортных средств устанавливается на уровне цены, зафиксированной в договоре страхования, что создает благоприятные условия для недобросовестных плательщиков относительно псевдострахования.

Во-вторых, для отображения в налоговом учете пострадавшего предприятия валовых расходов и валовых доходов, связанных с вредом, полученным в результате страхового случая, и соответственно выплатой страховой компанией страхового возмещения, положений пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закона № 334/94-ВР недостаточно.

Законом № 334/94-ВР предусмотрено еще несколько важных норм, которые имеют непосредственное отношение к операциям страхования. Это нормы подпунктов 8.4.8 и 8.4.9 п. 8.4 ст. 8.

Какие же из приведенных выше норм имеют приоритет при отображении в налоговом учете пострадавшего предприятия суммы материального убытка и суммы страхового возмещения при повреждении (уничтожении) транспортного средства?

Как известно, транспортные средства относятся в основные фонды группы 2. Статьей 7 Закона № 334/94-ВР установлено налоговый учет операций особенного вида, п. 7.5 которой предусмотрен, что в валовой доход плательщика налога включается прибыль от продажи (обмена, других видов отчуждения) основных фондов или невещественных активов, которые подлежат амортизации, определенный согласно с ст. 8 этого Закона.

Таким образом, приоритетной статьей Закона № 334/94-ВР относительно определения прибыли, полученной плательщиком от каких-нибудь видов отчуждения имущества сравнительно с другими нормами, есть именно ст. 8.

Следовательно, нет смысла рассуждать относительно определения понятия «застрахованные убытки», которые относятся на валовые расходы в случае наступления страхового случая, как того требует пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закона № 334/94-ВР.

В соответствии с пп. 8.4.8 п. 8.4 ст. 8 Закона № 334/94-ВР в случае, если из независимых от плательщика обстоятельств транспортные средства (или их часть) разрушены, украденные или подлежат ликвидации или плательщик налога вынужден отказаться от использования таких основных фондов из обстоятельств угрозы или неизбежности их замены, зруйнування или ликвидации, плательщик налога в отчетном периоде, в котором возникают такие обстоятельства, не изменяет балансовой стоимости группы 2, и амортизация в налоговом учете продолжает насчитываться.

Если в результате страхового случая с транспортным средством страховая организация выплачивает плательщику налога страховое возмещение, следует применять пп. 8.4.9 п. 8.4 ст. 8 Закона № 334/94-ВР, согласно с которым плательщик налога в налоговый период, на который приходится компенсация (страховое возмещение), уменьшает балансовую стоимость группы 2 основных фондов, что приводит к уменьшению сумм амортизации, с помощью которой (а не через валовые расходы) корректируется величина облагаемой налогом прибыли предприятия.*

Что касается «застрахованных убытков», полученных от повреждения или уничтожения других материальных ценностей, которые не относятся в основные фонды, то их сумма равняется сумме страхового возмещения, приведенной в расчете к страховому акту, что определяется как разница между суммой материального убытка и франшизой. Сумма возмещения должна быть включена в состав валового дохода плательщика в периоде ее зачисления на банковский счет предприятия.

Отметим, что ст. 37 Закона № 1961-IV установлено, что страхователем или лицом, ответственность которой застрахована (то есть водителем), пострадавшему должна быть компенсирована сумма франшизы в полном объеме одновременно с выплатой страховщиком страхового возмещения.

В этом случае в случае внесения страхователем (виновным водителем) к кассе пострадавшего предприятия суммы в виде франшизы, такую сумму следует считать валовым доходом налогоплательщика на основании пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закона № 334/94-ВР как доход из других источников.

Людмила Макаркина

Главный государственный налоговый ревизор-инспектор отдела налогообложения финансовых учреждений, предприятий с иностранными инвестициями Департамента налога на прибыль и других налогов и собраний (обязательных платежей) ДПА Украины

____________

К сведению

Примечания к статье…

* Кстати, на этом же отмечает и ДПАУ в листе от 13.07.2006 г. № 7707/6/15-0316.

Мониторинг темы…

• Леонид Карпов дополнил данную тему, рассмотрев еще один проблемный вопрос: как отобразить в налоговом учете кражу застрахованного автомобиля и возмещение этой потери страховой компанией, а также что делать с найденным автомобилем, который повернули на фирму («Бухгалтер», июль (IІІ) 2007 г., № 27 (411), с. 46).
Если в страховом договоре было предусмотрено абандон, то есть отказ лица, который застраховал имущество (страхователя), от своих прав на данное имущество и передача этих прав страховщику с целью получения от него полной страховой суммы, то в этом случае автор рекомендует предприятию поступить так:
уменьшить балансовую стоимость группы 2 ОФ на сумму полученного возмещения от страховой компании;
передать автомобиль страховой компании;
заплатить НДС из стоимости автомобиля – выходя из суммы полученного страхового возмещения.
Возникновение обязательств с НДС Л. Карпов объясняет следующим образом: «…если автомобиль не был разбит, то обязательства по возмещении убытков ни у кого не возникают, поэтому отступление страховщику прав требования, что возникают из обязательств по возмещении ущерба (суброгація), здесь ни к чему. Иначе говоря, данный случай не подпадает под ст. 27 Закона “О страховании”, которая предусматривает переход к страховщику, что выплатил страховое возмещение, правам страхователя относительно лица, ответственного за причиненные убытки.
Отказ от права собственности на основании ст. 347 ЦК (одностороннее соглашение) не предусматривает возможности отказа в интересах другого лица».
Поэтому, считает автор, здесь имеет место двустороннее соглашение между страхователем и страховой компанией, которая предусматривает переход права собственности на автомобиль. Ввиду того, что страховое возмещение выплачивается при наличии убытка, а в этом случае убыток отсутствует, Л. Карпов склоняется до того, что такое соглашение по своей сути ближе всего к договору купли-продажи.
В некоторой степени позиция автора подтверждается и тем фактом, что обычно при таком варианте владелец автомобиля снимает автомобиль из учета в ГАИ с отметкой «Транспортное средство снятое из учета для реализации в пределах Украины».
«Другое дело – если автомобиль оказался разбитым, а абандону не было. В этом случае имеет место вышеупомянутая суброгація. Предприятие получает страховое возмещение в связи с возникновением убытка. Право собственности на автомобиль у страхователя прекращается на основании ст. 349 ЦК в связи с уничтожением имущества. И никакого НДС на стоимость автомобиля у него не возникает».
А если в страховом договоре не был предусмотрен абандон, то, по мнению Л. Карпова, стоит сделать такие  действия:
повернуть страховое возмещение страховой компании за вычетом расходов, необходимых для возобновления найденного автомобиля, если он был поврежден (согласно с ст. 9 Закона «О страховании»);
возобновить (в периоде возвращения суммы страхового возмещения) более ранее осуществленное уменьшение балансовой стоимости группы 2 ОФ на сумму возмещения;
учесть незначительные расходы из возобновления автомобиля как затраты на улучшение ОФ.

Распространенный подход к учету лицензий

Многие из специалистов различают порядок учета лицензий в зависимости от срока их действия:

– если срок действия лицензии более года, то ее учитывают на счете 12 «Невещественные активы»;

– если срок действия лицензии не превышает одного года, ее учитывают на счете 39 «Затраты будущих периодов» и относят ежемесячно в состав расходов отчетного периода ¹ часть расходов на ее приобретение.

– соответственно, если речь идет о разовых лицензиях (таковых, например, выдает Нацбанк для осуществления разовых «нестандартных» валютных операций), то вопросов с их учетом практически не возникает: расходы на их приобретение сразу отображают в составе расходов отчетного периода.

Попробуем разобраться, как сформировался такой подход.

В действительности все достаточно просто. В описании субсчета 127 «Другие невещественные активы» отмечены, что на этом субсчете «ведется учет других невещественных активов, которыми владеет предприятие (права на осуществление деятельности, использования экономических и других привилегий и тому подобное)».

Именно выделенная фраза наталкивает на мысль, что место лицензиям (обычно, срок службы которых превышает год) – в составе невещественных активов. Остальные лицензии, которые за критерием срока службы к невещественным активам не «дотянули», отправили в состав расходов (будущих периодов или непосредственно к расходам отчетного периода).

Действительно, лицензия – это документ, что подтверждает право на осуществление деятельности. Да, согласно с ст. 1 Закона о лицензировании лицензия – документ государственного образца, что удостоверяет право лицензиата на осуществление отмеченного в нем вида хозяйственной деятельности на протяжении определенного срока при условии выполнения лицензионных условий. С этим как раз все в порядке. Вопрос в другом: или отвечает лицензия критериям признания активов вообще и невещественных активов в частности. Мы считаем, что ни. Объясним, почему.

Что такое невещественный актив

Невещественный актив – немонетарный актив, что не имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием с целью использования на протяжении периода более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, для административных целей или предоставления в аренду другим лицам (п. 4 П(С) ПОТОМУ ЧТО 8).

Из определения этого срока выплывает, что для признания расходов на приобретение лицензии невещественными активами необходимо, чтобы придерживались такие условия:

– эти расходы (ресурсы) отвечали критериям признания актива, а именно: предприятие должно контролировать и их использование, как ожидается, повлечет получение экономических выгод в будущем;

– срок использования должен превышать 1 год;

– актив может быть идентифицирован.

Менее всего вопросов возникает с сроком использования: его установлено на законодательном уровне. Срок действия лицензий, которые выдаются, согласно с Законом о лицензировании составляет 5 лет (в отдельных случаях – 3 и 12 годов), плата за них уносится разовый. Алкогольно­тютюнові лицензии выдаются на 5 лет (экспорт, импорт, оптовая торговля; плата вносится ежегодно) или на год (розничная торговля алкоголем и табаком; плата вносится ежеквартально). Еще существуют, как уже отмечалось, разовые лицензии, преимущественно в банковской сфере.

Относительно лицензии можно утверждать, что придерживается и критерий экономических выгод, ведь, не получив лицензию, предприятие просто не сможет осуществлять вид деятельности, что лицензируется, а следовательно, не будет получать дохода от такого вида деятельности. Хотя, следует заметить, что некоторые специалисты с этим не согласны.

Не все так просто с осуществлением контроля и с возможностью идентификации.

Чтобы разобраться с этими критериями признания невещественного актива, обратимся к корреспондирующему МСБО 38 (см. «Что отмечает МСБО 38 об идентификации и контроле»).

Что отмечает МСБО 38 об идентификации и контроле

Вытянул с МСБО 38

«10. Определение невещественного актива нуждается в его четкой идентификации для различения с гудвилом. <…>

11. Невещественный актив можно четко отличить от гудвила, если этот актив можно отделить. Актив является отделяемым, если предприятие может арендовать, продать, обменять или распределить конкретные будущие экономические выгоды, которые относятся к активу, без потери будущих экономических вигід, что поступают от других активов, используемых в той же деятельности, что приносит доход.

<…>

13. Предприятие контролирует актив, если оно имеет полномочие извлекать будущие экономические выгоды, что поступают от основного ресурса, а также если оно может ограничить доступ других к этим вигід. Способность предприятия контролировать будущие экономические выгоды от невещественных активов, как правило, выходит по юридическим правам, которые можно обеспечить в судебном порядке».

На наш взгляд, относительно лицензий нельзя отметить ни о соблюдении критерия контроля, ни о соблюдении критерия идентификации. Что касается контроля, то, более вероятнее всего, можно утверждать, что его осуществляет государство в лице органа лицензирования – ведь именно она распоряжается (в отведенных границах) ресурсами (экономическими выгодами), которые воплощают в себе лицензии. Что касается критерия идентификации, то он не придерживается, поскольку предприятие не может свободно распоряжаться лицензией (например, продать или сдать в аренду другому предпринимателю).

Таким образом, доходим выводу, что лицензии нельзя признать невещественными активами.

Наша мысль о порядке учета лицензий

На наш взгляд, все лицензии (за исключением разовых) необходимо учитывать на счете 39 «Затраты будущих периодов» независимо от срока их действия.

Тогда возникает вопрос: что следует понимать под «правами осуществления деятельности», которые вспоминаются в Инструкции № 291 в описании субсчета 127? По нашему мнению, как пример таких прав можно вспомнить права, получаемые франчайзі по договору франчайзинга (при соблюдении определенных условий их может быть признано невещественными активами). Следовательно, здесь под правами на осуществление деятельности следует понимать коммерческие права, то есть права, полученные не от государства в лице разных государственных органов, а от других субъектов гражданских правоотношений.

В заключение наведем в таблице порядок учета расходов, связанных с приобретением лицензий:

Документы статьи

• Закон о лицензировании – Закон Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» от 01.06.2000 г. № 1775­III.

• Инструкция № 291 – Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утверждена приказом МФУ от 30.11.99 г. № 291.

• П(С) ПОТОМУ ЧТО 8 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 «Невещественные активы», утверждено приказом МФУ от 18.10.99 г. № 242.

• МСБО 38 – Международный стандарт бухгалтерского учета 38 «Невещественные активы».

]]> http://lawpages.info/archives/126/feed 0 http://lawpages.info/archives/103 http://lawpages.info/archives/103#comments Thu, 07 Aug 2008 07:12:01 +0000 admin http://lawpages.info/?p=103 Торговля продовольственными и непродовольственными товарами осуществляется не только в штуках, пачках, ящиках, но и в килограммах, метрах и других единицах. Отсюда необходимость использования специальных устройств – средств измерительной техники (СИТ) с установленными метрологическими характеристиками. Использование СИТ предусматривает соблюдение определенных правил, о которых мы и поговорим в этой публикации.

Измерительная техника в торговле

Согласно с некоторыми документами, которые регулируют порядок осуществления торговой деятельности, средства измерительной техники (СИТ) должны быть в исправном состоянии, иметь поверочное клеймо и проходить периодическую поверку в установленном законодательством порядке.

В частности, такие требования выдвигают:

– Порядок занятия торговой деятельностью;

– Правила торговли на рынке;

– Правила розничной торговли продовольственными товарами;

– Правила розничной торговли непродовольственными товарами.

Заметим, что в до 08.11.2005 г. действовали (из отмеченной даты потеряли действие) Правила пользования средствами измерительной техники в сфере торговли, общественного питания и предоставления услуг (ПМУ 21-2001). У них отмечались требования относительно СИТ (наличие клейма, документации, что добавляется, и тому подобное), допустимые погрешности при взвешивании, права покупателей и другое. В этом документе также содержались ссылки на стандарты и методики, в соответствии с которыми проводилась поверка.

Логически было бы ожидать на появление «заменителя» отмеченных Правил, но из отмеченной даты вплоть до сегодня новые правила вместо тех, что потеряли действие, так и не появились.

Выходит, что в вопросе, который нас интересует, сегодня следует руководствоваться Законом о метрологии ¹ и другими подзаконными нормативными актами.

Обратимся к Закону о метрологии.

В соответствии с его статьей 19 средства измерительной техники являются объектами государственного метрологического контроля и присмотра.

Государственный метрологический контроль и присмотр распространяется на измерения, результаты которых используются в том числе во время торгово-коммерческих операций и расчетов между покупателем (потребителем) и продавцом (поставщиком, производителем, исполнителем), в том числе в сферах бытовых и коммунальных услуг, телекоммуникационных услуг и услуг почтовой связи. Следовательно, на операции в сфере торговли государственный метрологический контроль и присмотр распространяется.

Контроль за СИТ со стороны органов Держспоживстандарту Украины заключается в таком. Эти средства измерительной техники подлежат поверке. Причем поверка может осуществляться относительно средств, которые выпускаются, продаются, предоставляются в прокат и находятся в эксплуатации. Периодичность поверки устанавливается Держспоживстандартом Украины. Поверка торговых весов осуществляется не реже однажды на год. Отметим, что еще на этапе купли предприниматели должны обратить внимание на то, чтобы СИТ были поверенные, то есть имели свидетельство и клеймо.

В соответствии с статьей 28 Закона о метрологии предприятия, организации и физические лица (предприниматели) обязаны своевременно (с учетом установленных межповерочных интервалов) подавать СИТ на поверку.

Поверку СИТ проводят специально уполномоченные предприятия, перечень которых, а также сведения о необходимости проведения поверки и ее периодичности предоставляют территориальные органы Держспоживстандарту ².

Еще такой момент. В соответствии с Порядком составления перечней СИТ ³ как производители, так и пользователи СИТ, которые подлежат поверке, должны составлять перечень имеющихся у них ЗВТ.

В соответствии с пунктом 2.1 этого Порядка перечни складываются специалистами метрологических служб или специально назначенными лицами предприятий – пользователей СИТ (предпринимателей). То есть по своему усмотрению предприниматель может составлять перечень не самостоятельно, а пригласить специалиста метрологической службы. Перечни складываются (за специально утвержденной формой) на следующий год в двух экземплярах, подписываются и с сопроводительным листом посылаются для согласования в соответствующий территориальный орган Держспоживстандарту за местонахождением предпринимателя (ежегодно до 1 декабря текущего года) ⁴.

Предприниматель должен знать, что непредоставление или несвоевременное представление на согласования перечней ЗВТ, которые находятся в эксплуатации и подлежат поверке, является административным правонарушением, предусмотренным статьей 171 Кодекса Украины об административных правонарушениях. За этой статьей физическое лицо – предприниматель может быть наказана штрафом в размере от 51 к 510 грн. Соответствующая вина является длящейся, что практически исключает возможность избежания штрафа через окончание срока привлечения к административной ответственности.

Информация о средствах измерительной техники, типы которых утверждены Держспоживстандартом Украины на основании результатов государственных испытаний или признано Держспоживстандартом Украины на основании межгосударственных договоров Украины, ежегодно публикуется в официальном издании Держспоживстандарту Украины «Средства измерительной техники, занесенные к Государственному реестру Украины. Указатель».

Еще несколько слов относительно поверки СИТ. Поверка и оформление ее результатов осуществляются в порядке, установленном нормативными документами из метрологии Держспоживстандарту Украины. В частности, позитивные результаты поверки СИТ удостоверяются отпечатком повірочного клейма и (или) свидетельством о поверке в соответствии с нормативными документами на методику поверки конкретного типу СИТ.

Если отпечаток повірочного клейма или пломбы с отпечатком поверочного клейма будет поврежден или свидетельство затеряно, то СИТ будут считаться неповеренными.

В то же время в соответствии с пунктом 9 статьи 26 Закона о защите прав потребителей проверяющие от Держспоживстандарту могут опломбировывать (очевидно, речь идет об опечатывании) неисправные, с неправильными показаниями, с поврежденным поверочным клеймом или без него СИТ или с таким, срок действия которого минул, с помощью которых осуществляется обслуживание потребителей.

Как уже отмечалось, на сегодня новые специальные правила использования СИТ в торговле не утверждены, однако применять для торговых операций ЗВТ бытового назначения запрещено, а покупатель должен иметь возможность наблюдать весь процесс измерения массы и отпуска товара, в том числе нельзя закрывать шкалу СИТ какими-то предметами, устанавливать их под углом к покупателю.

Отметим, что в соответствии с статьей 172 КПАП нарушения правил применения СИТ, на которые распространяется государственный метрологический присмотр, тянет за собой наложение штрафа на граждан – субъектов предпринимательской деятельности от 51 к 510 грн.

В заключение наведем основные выводы публикации.

Редакция благодарит за помощь в подготовке публикации Отдела государственного присмотра ДП «Харкивстандартметрология»

Определение терминов

В статье 1 Закона № 1201 сказано, что ценные бумаги (далее – ЦБ) – это денежные документы, которые удостоверяют право владения или отношения займа, определяют взаимоотношения между лицом, которое их выпустило, и их собственником и предусматривают, как правило, выплату дохода в виде дивидендов или процентов, а также возможность передачи денежных и иных прав, которые следуют из этих документов, другим лицам. Согласно пункту 1.4 статьи 1 Закона № 283 «ценная бумага» – это документ, который удостоверяет право владения или отношения займа. При этом ЦБ должны отвечать требованиям, установленным для них действующим законодательством, в частности Законом № 1201, нормативно-правовыми актами Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку (далее – ГКЦБФР). Торговля ЦБ является профессиональной деятельностью на биржевом и внебиржевом рынке ЦБ.

Статьей 4 Закона № 448 определено два вида профессиональных торговцев ЦБ:

1. Брокеры – являются посредниками и осуществляют свою деятельность, связанную с куплей-продажей ЦБ для заказчиков, на основании договоров поручения (от имени и за счет клиента-заказчика) или комиссии (от своего имени, но за счет клиента-заказчика). Такая деятельность еще называется «комиссионной» в соответствии с требованиями Закона № 1201.

2. Дилеры – не являются посредниками и осуществляют свою деятельность, связанную с куплей-продажей ЦБ, с целью получения для себя выгоды (дохода и пр.) от таких операций (приобретение или продажа ЦБ от своего имени и за свой счет). В соответствии с требованиями Закона № 1201 дилерская деятельность торговцев ЦБ называется еще «коммерческой».

Из вышеизложенного следует, что дилерам приобретенные ЦБ принадлежат по праву собственности, а брокерам – нет. Большинство торговцев ЦБ (на практике) осуществляют одновременно с дилерской еще и брокерскую деятельность.

Заметим, что торговцам ЦБ положениями статьи 28 Закона № 1201 запрещено осуществлять торговлю ЦБ собственной эмиссии и акциями эмитента, которые дают ему право на владение имуществом в размере более 5 % уставного фонда такого эмитента. Кроме того, торговец ЦБ не имеет права владеть имуществом другого торговца ЦБ стоимостью более 10 % уставного фонда последнего, а если такой другой торговец ЦБ имеет долю в уставном фонде другого общества – стоимостью более 5 % уставного фонда указанного торговца ЦБ.

Порядок ведения бухучета торговцами ЦБ

Министерством финансов Украины на сегодняшний день не утвержден порядок ведения бухгалтерского учета ЦБ у их торговцев. Что касается национальных П(С)БУ, то, например, в П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции» прямо указан порядок учета ЦБ у инвесторов и у эмитентов.

Указанный в П(С)БУ 12 порядок бухучета ЦБ не совсем подходит для торговцев ЦБ. Профессиональная деятельность на рынке ЦБ, в первую очередь, направлена на получение прибыли от операций по купле-продаже ЦБ, а не для получения дохода от ЦБ (проценты, пр. выплаты). То есть ЦБ для их торговцев являются всего лишь специфическим «товаром», который можно купить и потом продать, получив от этого выгоду (прибыль). Отметим и то, что в Плане счетов бухучета четко не указано, какие счета бухгалтерского учета следует использовать торговцу ЦБ для учета операций с ценными бумагами.

Учитывая вышеуказанное, у бухгалтера торговца ЦБ есть два варианта решения данной проблемы по учету ЦБ:

• Использовать нормы действующих П(С)БУ и Плана счетов бухучета для создания своей корреспонденции счетов, необходимых для отражения операций с ЦБ. Вариант хороший. Но при его применении будет отсутствовать общий подход – у каждого торговца ЦБ будут тем или иным образом отличительные друг от друга проводки по учету ЦБ.

• Использовать Рекомендации № 125. Это логично, ведь ГКЦБФР установлены и общие правила осуществления торговцами ЦБ коммерческой и комиссионной деятельности по ЦБ (Приказ № 331). Кроме того, в пользу использования второго варианта можно привести множество фактов, в том числе тот факт, что проводки, указанные в методических рекомендациях, разработаны на основании требований П(С)БУ, Плана счетов бухучета, законов № 283 и № 168, других нормативно-правовых актов. При использовании второго варианта (на чем настаивает ГКЦБФР) будет выработан общий подход к отражению операций с ЦБ в бухгалтерском учете.

Отдельные специалисты бухучета выступают против использования второго варианта учета ЦБ. Они отмечают в своих публикациях, что при составлении проводок Рекомендаций № 125 нарушены некоторые положения П(С)БУ и Плана счетов бухучета.

Мы придерживаемся мнения, что указанную в Рекомендациях № 125 корреспонденцию счетов следует использовать на практике в целостном виде для целей однозначной бухгалтерской трактовки осуществляемых операций с ЦБ их торговцами. В то же время, те операции торговцев ЦБ, которые не указаны в этих Рекомендациях, или операции, которые содержат неточности, следует отражать в бухучете с учетом требований П(С)БУ и Плана счетов бухучета. Учитывая приведенную нами точку зрения, рассмотрим на конкретных примерах, как с помощью Рекомендаций № 125 отразить в бухгалтерском учете торговца ЦБ, осуществляющего коммерческую и комиссионную деятельность, эти операции.

Бухучет комиссионной деятельности торговцев ЦБ

Как мы установили выше, при осуществлении «комиссионной деятельности», торговец ЦБ (брокер) выступает в качестве комиссионера или поверенного, который предоставляет соответственно комитенту или поручителю услугу, связанную с приобретением определенных ЦБ, их продажей или обменом одних ЦБ на другие. Рассмотрим несколько примеров отражения в бухгалтерском учете торговца ЦБ операций, связанных с «комиссионной» покупкой и «комиссионной» продажей ЦБ.

«Комиссионная» продажа ЦБ

Участники сделки:

торговец «А» – торговец ЦБ «А», комиссионер – плательщик налога на прибыль на общих основаниях;

торговец «Б» – торговец ЦБ «Б», покупатель – плательщик налога на прибыль на общих основаниях;

комитент – инвестор, юрлицо, плательщик налога на прибыль на общих основаниях.

Все операции примера 1 проведены в одном отчетном налоговом периоде.

Учитывая условия примера 1, требования Рекомендаций № 125 и Плана счетов бухучета, торговцу ЦБ «А» следует сделать такие проводки в бухгалтерском учете (таблицы 1 и 2).

Таблица 1. Комиссионная продажа простых акций предприятия 1 торговцу «Б»

Таблица 2. Комиссионная продажа простых акций предприятия 2 торговцу «Б»

В таблице 1 (проводка 3.2, 4 и 7) и таблице 2 (проводка 3.1 и 3.2) приведены два примера отражения в бухучете торговца ЦБ – комиссионера операции по получению денежных средств (от покупателя ЦБ) и их перечислению (комитенту). Это связано с тем, что в пункте 2.2 Рекомендаций № 125 (раздел «комиссионная продажа») приведена корреспонденция счетов, отображающих операции по комиссионной продаже ЦБ, при которой комиссионер самостоятельно удерживает причитающееся ему вознаграждение (табл. 2). В то же время в указанном пункте Рекомендаций № 125 не оговаривается ситуация, при которой торговец ЦБ – комиссионер получает вознаграждение от комитента после завершения комиссионной операции, а всю выручку, полученную от покупателя перечисляет указанному комитенту. Поэтому при составлении проводок таблицы 1 частично использована корреспонденция счетов пункта 2.1 Рекомендаций № 125 (раздел «комиссионное приобретение»). Отображая операцию по получению денежных средств (от покупателя ЦБ) и их перечислению (комитенту), проводки 3.2, 4 и 7 (табл. 1) можно заменить на проводки 3.1 и 3.2 (табл. 2), а именно: Дт 311 – Кт 703, сумма 48 000 грн., Дт 704 – Кт 685, сумма 48 000 грн., Дт 685 – Кт 311, сумма 48 000 грн.

Отметим также, что в подпункте 2.2.4 Рекомендаций № 125 содержание хозяйственных операций указано неверно и не отвечает положениям Плана счетов бухучета (по дебету счета 704 учитывается у комиссионера неначисленное комиссионное вознаграждение, а в частности, суммы поступлений, предназначающиеся для комитента).

«Комиссионное» приобретение ЦБ

Все приобретенные торговцем «А» акции сразу же были переданы комитенту. Все операции примера 1 проведены в одном отчетном налоговом периоде.

Учитывая условия примера 1, требования Рекомендаций № 125 и Плана счетов бухучета, торговцу «А» следует сделать такие проводки в бухгалтерском учете (таблицы 3 и 4).

Таблица 3. Комиссионное приобретение простых акций предприятия 1 у торговца «Б»

Таблица 4. Комиссионное приобретение простых акций предприятия 2 у торговца «Б»

Бухучет коммерческой деятельности торговцев ЦБ

Как было сказано выше, при осуществлении «коммерческой деятельности» торговец ЦБ (дилер) приобретает ценные бумаги на рынке ЦБ для себя (к нему переходит право собственности) с целью последующей их продажи. Положительная разница между покупной и продажной стоимостью ЦБ и будет составлять сумму выгоды (доход, прибыль) торговца ЦБ, ради которой он осуществляет профессиональную деятельность на рынке ЦБ. Рассмотрим пример отражения в бухгалтерском учете торговца ЦБ операции, связанной с «коммерческой» куплей-продажей ЦБ.

«Коммерческая» покупка ЦБ

Учитывая условия примера 3, требования Рекомендаций № 125 и Плана счетов бухучета, торговцу «А» следует сделать такие проводки в бухгалтерском учете (табл. 5).

Таблица 5. Коммерческая покупка простых акций предприятия 1 у торговца «Б»

Примечание. Номинальная стоимость акций – 1850 грн., в соответствии с требованиями Рекомендаций № 125, на балансе покупателя – торговца ЦБ «А» не учитывается. На наш взгляд, в таблице 5 можно указать проводку Дт 08 – Кт «-», сумма 1850 грн. Это связано с тем, что бланки ЦБ (в случае документарной формы их выпуска и хранения у торговца ЦБ) являются бланками строгого учета и должны учитываться по дебету внебалансового счета 08 «Бланки строгого учета» до их списания (в нашем случае, в связи с продажей ЦБ). Отметим также, что балансовая стоимость (себестоимость) акций увеличивается не только на стоимость их приобретения (проводка 1), но и на сумму расходов, прямо связанных с приобретением таких акций (проводка 4). Это указано в пункте 4 П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции». Таким образом, себестоимость акций на дату их приобретения составляет 2300 грн. (2000 грн. + 300 грн.) и учитывается по дебету счета 35 «Текущие финансовые инвестиции».

«Коммерческая» продажа ЦБ

Учитывая условия примера 4, требования Рекомендаций № 125 и Плана счетов бухучета, торговцу «А» следует сделать такие проводки в своем бухгалтерском учете (табл. 6).

Таблица 6. Коммерческая продажа простых акций предприятия 2 торговцу «Б»

Примечание. Проводка 5 составлена на основании корреспонденции счетов Рекомендаций № 125 и с учетом того факта, что продажа ЦБ для их торговцев – это основной вид деятельности. Дополнительно стоит сказать о том, что в таблице 6 можно указать проводку Дт «-» – Кт 08 – сумма 5700 грн. (она не приведена в Рекомендациях № 125 и поэтому нами не указана). Это связано с тем, что бланки ЦБ (в случае документарной формы их выпуска и хранения у торговца ЦБ) являются бланками строгого учета и должны учитываться по дебету внебалансового счета 08 «Бланки строгого учета» до их списания (в нашем случае, в связи с продажей ЦБ).

Налогообложение по налогу на прибыль осуществляется у торговца ЦБ на основании требований Закона № 283, в частности пункта 7.6 и подпунктов 7.9.1–7.9.2 статьи 7 этого Закона.

Налогообложение по НДС осуществляется у торговца ЦБ на основании требований Закона № 168, в частности пункта 3.1 и подпунктов 3.2.1, 3.2.7 статьи 3, пункта 4.7 статьи 4 этого Закона.

ВАЖНО

В соответствии со статьей 1 Закона № 448 под термином «инвестор на рынке ЦБ» следует понимать физлицо или юрлицо, которое приобретает ЦБ от своего имени и за свой счет с целью получения дохода или увеличения стоимости ЦБ или для получения соответствующих прав собственности. Эмитент ЦБ – это государство в лице уполномоченного органа, юрлицо и в случаях, предусмотренных законодательством, физлицо. При этом эмитент выпускает ЦБ от своего имени (ст. 2 Закона № 1201). Указанные инвесторы и эмитенты, в основном, не являются профессиональными торговцами ЦБ, и осуществляют свою деятельность, связанную с куплей-продажей ЦБ, первичным размещением ЦБ при их выпуске (эмиссии) с помощью последних.

Нормативная база

• Закон № 1201 – Закон Украины «О ценных бумагах и фондовой бирже» от 18 июня 1991 г. № 1201-XII.

• Закон № 448 – Закон Украины «О государственном регулировании рынка ценных бумаг в Украине» от 30 октября 1996 г. № 448/96-ВР.

• Закон № 168 – Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 3 апреля 1997 г. № 168/97-ВР.

• Закон № 283 – Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР (в редакции Закона Украины от 22 мая 1997 г. № 283/97-ВР).

• Закон № 1775 – Закон Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» от 1 июня 2000 г. № 1775-III.

• Закон № 2664 – Закон Украины «О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг» от 12 июля 2001 г. № 2664-III.

• Приказ № 818 – Приказ МФУ «Об утверждении изменений к Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость» от 24 декабря 2004 г. № 818.

• Приказ № 331 – Приказ ГКЦБФР «Об утверждении Правил осуществления торговцами ценными бумагами коммерческой и комиссионной деятельности по ценным бумагам» от 23 декабря 1996 г. № 331.

• Рекомендации № 125 – Методические рекомендации по учету основных видов операций торговцев ценными бумагами, одобренные решением ГКЦБФР от 2 июня 2002 г. № 125.

• П(С)БУ 12 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 12 «Финансовые инвестиции», утвержденное приказом МФУ от 26 апреля 2000 г. № 91.

• План счетов бухучета – План счетов бухгалтерского учета, утвержденный приказом МФУ от 30 ноября 1999 г. № 291.