Звучит данное словосочетание достаточно солидно, и, на первый взгляд, нет ничего страшного. Права это же так хорошо. Однако со стороны налогообложения права могут вызывать и определенные обязанности. Об особенностях налогообложения операций с корпоративными правами пойдет речь в статье.

Корпоративные права
Особенности налогообложения

Напомним, что в соответствии с Хозяйственным кодексом Украины под корпоративными правами понимаются права личности, частица которой определяется в уставном фонде (имуществе) хозяйственной организации, что включают правомочию на участие этого лица в управлении хозяйственной организацией, получение определенной частицы прибыли (дивидендов) данной организации и активов в случае ликвидации последней в соответствии с законом, а также другие правомочия, предусмотренные законом и уставными документами. Другими словами, доля взноса в уставный фонд предприятия является корпоративными правами.

Однако в контексте других законов данное определение может иметь немного другой вид.

Налог на добавленную стоимость

Пункт 1.17 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (дальше – Закон о НДС) определяет, что срок «корпоративные права» понимается в значении, определенном Законом Украины «О налогообложении прибыли предприятий».

В свою очередь, в п. 1.8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР (дальше – Закон о прибыли) корпоративных прав это право собственности на уставный фонд (капитал) юридического лица или его частицу (пай), включая права на управление, получения соответствующей частицы прибыли такого юридического лица, а также активов в случае ее ликвидации в соответствии с действующим законодательством, независимо от того, созданное такое юридическое лицо ли в форме хозяйственного общества, предприятия, основанного на собственности одной юридической либо физического лица, либо в других организационно-правовых формах.

В случае продажи корпоративных прав следует обратиться к пп. 3.2.1 Закона о НДС. Так, данным пунктом определено, что не является объектом налогообложения операции с:

«...випуску (эмиссии), размещения в какие-нибудь формы управления и продажи (погашения, выкупа) за средства ценных бумаг, которые выпущены в обращение (эмитированные) субъектами предпринимательской деятельности, Национальным банком Украины, Министерством финансов Украины, органами местного самоуправления в соответствии с законом, включая инвестиционные и ипотечные сертификаты, сертификаты фонда операций с недвижимостью, дериват, а также корпоративные права, выраженные в других, чем ценные бумаги, формах; обмена отмеченных ценных бумаг и корпоративных прав, выраженных в других, чем ценные бумаги, формах, на другие ценные бумаги; расчетно-клиринговой, регистраторской и депозитарной деятельности на рынке ценных бумаг, а также деятельности из управления активами (в том числе пенсионными активами, фондами банковского управления), в соответствии с законом...».

До 31 марта 2005 года данный пункт имел такой вид:

«...випуску (эмиссии), размещения в какие-нибудь формы управления и поставки за средства ценных бумаг, которые выпущены в обращение (эмитированные) субъектами предпринимательской деятельности, Национальным банком Украины, Министерством финансов Украины, органами местного самоуправления в соответствии с законом, включая приватизационные и компенсационные бумаги (сертификаты), инвестиционные сертификаты, жилищные чеки, земельные боны и дериват; обмена отмеченных ценных бумаг на другие ценные бумаги; расчетно-клиринговой, регистраторской и депозитарной деятельности на рынке ценных бумаг, а также деятельности из управления активами...».

Данный пункт, наконец, поставил все точки над «і» и закончил изнурительную борьбу плательщиков налогов и ДПА Украины относительно начисления или не начисления налогового обязательства при продаже корпоративных прав.

А дело в том, что ДПА Украины никак не хотела признавать корпоративные права составляющей ценных бумаг, невзирая на то, что в соответствии с ст. 1 Закона Украины «О ценных бумагах и фондовой бирже» от 18.06.91 г. № 1201-XII под ценной бумагой понимается денежный документ, что удостоверяет право владения или отношения ссуды, определяет взаимоотношения между лицом, которое их выпустило, и их владельцем и предусматривают, как правило, выплату дохода в виде дивидендов или процентов, а также возможность передачи денежных и других прав, которые выплывают из этих документов, другим лицам, и указание в уставе предприятия частицы основателя есть уже подтверждение владения. Однако неподтвержденный корпоративных прав отдельной бумагой ставил в неравное положение со стороны налогообложения налогом на добавленную стоимость ОАО, ЗАО (открытые и закрытые акционерные общества) и обычные ООО (общества с ограниченной ответственностью). Ведь известно, что акционерные общества в подтверждение частиц в уставном фонде выдают своим основателям (акционерам) акции, а вот другие общества – нет.

Учитывая такое «неравенство», ДПА Украины почему-то начала считать корпоративные права товаром с соответствующим налогообложением НДС. В подтверждение этого выдано было несколько листов, наиболее известными являются листы ДПАУ от 29.05.2003 г. № 4921/6/15-2415-26 та № 8557/7/15-2417-26. Причем базой налогообложения таких операций согласно с п. 4.1 Закона о НДС ДПАУ считала договорную (контрактную) стоимость, включая стоимость материальных и невещественных активов, переданных плательщику налога, что продает корпоративные права, непосредственно или покупателем через какое-нибудь третье лицо в связи с компенсацией их стоимости.

Лист № 4921 признан таким, что не отвечает действующему законодательству (см. лист Государственного комитета по вопросам регуляторной политики и предпринимательства от 14.07.2004 г. № 4773). Однако позже в своем листе от 20.08.2004 г. № 9251/5/15-2416 ДПАУ уже обмежно выражает мысль, что при продаже корпоративного права не возникает объекта налогообложения НДС и при этом не делается акцент на корпоративных правах, выраженных в другой форме, чем ценные бумаги.

Следовательно, отныне вопрос относительно не налогообложения операций из продажи корпоративных прав можно считать решенным. А для тех предприятий, что проводили операции из продажи корпоративных прав до 31 марта 2005 года и не насчитывали налоговое обязательство, можно отметить, что, с одной стороны, пп. 3.2.1 Закона о НДС не вспоминал прямо «корпоративные права», а из другой стороны, частица в уставном фонде является корпоративным правом невзирая на то, или выражена эта частица в виде ценной бумаги, или – нет. К тому же при применении пп. 3.2.1 Закона о НДС не может быть несколько точек зрения для разных форм собственности – ОАО, ЗАО, ООО.

В том же случае, если предприятие перестраховалось и начислило на проданные корпоративные права налоговое обязательство как на товар, то возникает вопрос относительно права на налоговый кредит у того плательщика НДС, который его приобрел. Будем условно считать, что приобрел корпоративные права именно плательщик НДС.

На первый взгляд, да. Приобрело предприятие с НДС такой редкий товар – корпоративные права. Может ли, с учетом мнения ДПАУ, применить такой товар в хозяйственной деятельности, если налоговая накладная полученная. Вроде бы связь очевидна: корпоративные права приобретены с целью получения прибыли и полученный доход в виде дивидендов, безусловно, попадет к валовому доходу предприятия.

Однако в пп. 7.4.1 Закона о НДС идет речь, что налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (оплаченных) плательщиком налога за ставкой, установленной п. 6.1 и ст. 8-1 этого Закона, на протяжении такого отчетного периода в связи с:

• приобретением или изготовлением товаров (в частности, при их импорте) и услуг с целью их последующего использования в облагаемых налогом операциях в пределах хозяйственной деятельности плательщика налога;

• приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в частности, других необратимых материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необратимые капитальные активы), в том числе при их импорте, с целью последующего использования в производстве та/або поставці товаров (услуг) для облагаемых налогом операций в пределах хозяйственной деятельности плательщика налога.

Определения хозяйственной деятельности в Законе о НДС нет, а для Закона о прибыли хозяйственная деятельность – это какая-нибудь деятельность лица, направленная на получение дохода в денежной, материальной или невещественной формах, в случае, когда непосредственное участие такого лица в организации такой деятельности является регулярным, постоянным и существенным. Под непосредственным участием следует понимать отмеченную деятельность лица через свои постоянные представительства, филиалы, отделения, другие отделенные подразделы, а также через доверенное лицо, агента или какое-нибудь другое лицо, которое действует от имени и в интересах первого лица. Следовательно, выходит, что довести операцию из приобретения корпоративных прав как такую, что имеет отношение к хозяйственной деятельности достаточно сложно, только если ваше предприятие не занимается такими операциями постоянно.

И остается предприятию или:

• отстаивать право на налоговый кредит при покупке частицы с НДС;

• включать оплаченный НДС в стоимость приобретенных корпоративных прав;

• забыть о налоговом кредите в сумме НДС для целей налогового учета.

Выбрав первый путь, можно воспользоваться следующими лишь в случае, если предприятие готово отстаивать свое право в судебном порядке. Ведь, предоставляя ответы плательщикам налогов относительно начисления налогового обязательства, было – «да», а вот относительно права на налоговый кредит в ответ – «тишина». Поэтому смело могут брать налоговый кредит при приобретении корпоративных прав те плательщики, которые имеют ответ налогового органа в свой адрес.

Второй вариант вроде бы можно достаточно успешно применить, ведь при налоговом учете операций с ценными бумагами и корпоративными правами Законом о прибыли предусмотренный отдельный учет. И сумма НДС, не отнесенная к налоговому кредиту, увеличит сумму расходов на приобретение таких корпоративных прав.

Ну а третий вариант – совсем неприятен, однако, наиболее осторожный. К тому же, если учесть, что теперь пп. 3.2.1 Закона о НДС содержит прямую норму и операции из купли-продажи корпоративных прав не относятся к объектам налогообложения, то после 31 марта покупатели корпоративных прав не будут иметь головной боли с налоговым кредитом, ведь не будет и начисление самого НДС.

Подытоживая, можно отметить следующее. Если операции из купли-продажи корпоративных прав были осуществимые после 31 марта 2005 года, то проблем с начислением налогового обязательства и кредита не будет вообще, ведь такие операции не являются объектом налогообложения. А если операции были проведены «к» или на «переходе», то следует воспользоваться ограничениями, приведенными в этой статье.

Налог на прибыль

В налоговом учете плательщиков налога на прибыль ведут отдельный учет операций купли-продажи ценных бумаг и корпоративных прав на основании пп. 7.6.1 Закона о прибыли. Суть данного учета заключается в том, что плательщик налога самостоятельно определяет финансовый результат от операций с ценными бумагами и корпоративными правами. В том случае, если на протяжении отчетного периода затраты на приобретение каждого из отдельных видов ценных бумаг, а также деривативів, понесенные (начисленные) плательщиком налога, превышают доходы, полученные (начисленные) от продажи (отчуждение) ценных бумаг или деривативів такого же вида на протяжении такого отчетного периода, отрицательный финансовый результат переносится на уменьшение финансовых результатов от операций с ценными бумагами или дериватом такого же вида будущих отчетных периодов. А вот если на протяжении отчетного периода доходы от продажи каждого из отдельных видов ценных бумаг, а также деривативів, полученные (начисленные) плательщиком налога, превышают расходы, понесенные (начисленные) плательщиком налога в результате приобретения ценных бумаг или деривативів такого же вида на протяжении такого отчетного периода (с учетом отрицательного финансового результата от операций с ценными бумагами или дериватом такого же вида прошлых периодов), прибыль включается в состав валовых доходов такого плательщика налога за результатами такого отчетного периода.

При этом учет операций с корпоративными правами ведется вместе с учетом акций.

Единственный налог

Учитывая основной принцип упрощенной системы налогообложения: «Что упало, то пропало», отдельный налоговый учет операций из купли-продажи корпоративных прав упрощенчеству не угрожает. Невзирая на то, что физическое лицо-упрощенчество или юридическое лицо продало свои корпоративные права, средства, полученные от такой продажи, все равно попадут к объему выручки. Единственное отличие, что такая операция не повлияет на размер единственного налога физического лица, а вот юридическое лицо – упрощенчество должно оплатить единственный налог за ставкой 6 или 10 % суммы выручки.

Налог из доходов физических лиц

В том случае, когда продажа корпоративных прав проводится физическим лицом, то нужно обратиться к пп. 9.6.2 Закона Украины «О налоге из доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV (дальше – Закон № 889). Данным подпунктом инвестиционная прибыль (прибыль от операций с корпоративными правами) рассчитывается как позитивная разница между доходом, полученным плательщиком налога от продажи отдельного инвестиционного актива, и его стоимостью, что рассчитывается, исходя из суммы расходов, понесенных в связи с приобретением такого актива, с учетом норм пп. 9.6.4.

В то же время, к продаже инвестиционного актива приравниваются также операции:

• обмена инвестиционного актива на другой инвестиционный актив;

• обратного выкупа корпоративного права его эмитентом, которое принадлежало плательщику налога;

• возвращение плательщику налога средств или имущества (имущественных прав), предварительно внесенных им в уставный фонд эмитента корпоративных прав, в результате выхода такого плательщика налога из числа основателей (участников) такого эмитента или ликвидации такого эмитента.

Приобретением инвестиционного актива считаются также операции с внесения плательщиком налога средств или имущества до уставного фонда юридического лица-резидента в обмен на эмитированные им корпоративные права.

В свою очередь, пп. 9.6.7 Закона № 889 отмечает, что под сроком «инвестиционный актив» понимается пакет ценных бумаг или корпоративные права, выраженные в других, чем ценные бумаги, формах, выпущенные одним эмитентом.

Следует обратить внимание, что при продаже корпоративных прав физическим лицом юридическому лицу такое юридическое лицо не будет налоговым агентом относительно таких доходов. Однако все равно сумма виплаченого дохода указывается в форме № 1ДФ с признаком дохода «15». А физическое лицо, которое получило доход от продажи корпоративных прав, должно в конце года подать декларацию и указать полученный доход *

Олеся Руденко

____________

К сведению

* Обратим внимание еще на такой момент: при продаже корпоративного права, полученного в наследство, налог из доходов платится из всей суммы дохода (лист ДПАУ от 22.09.2005 г. № 7652/3/17-3115). В то же время налог платится и при получении наследства согласно с ст. 13 Закона. Таким образом, оказывается, что налог будет оплачен дважды...

*******

Кстати, относительно налогообложения инвестиционной прибыли идет речь и в листе ДПАУ от 13.12.2005 г. № 24812/7/17-3117.

А вот относительно налогообложения доходов физических лиц – инвесторов, полученных за ценными бумагами института общего инвестирования в результате распределения прибыли корпоративного инвестиционного фонда и паевого инвестиционного фонда, право собственности инвесторов за которыми не прекращается, ДПАУ высказалась в листе от 20.07.2005 г. № 6838/6/17-3116.

Налоговому учету операций с процентными ценными бумагами ДПАУ посвятила своего листа от 27.06.2006 г. № 12081/7/15-0517.

Как отмечает ДПАУ, в случае если предприятие отказалось от надлежащей ему частицы корпоративных прав в другой компании на ее пользу, с целью налогообложения отмеченную операцию следует рассматривать как безоплатную поставку корпоративных прав, а следовательно она облагается налогом НДС на общих основаниях. Поскольку безоплатная поставка корпоративных прав не связана с хозяйственной деятельностью плательщика налога, то расходы на их приобретение в понимании пп. 7.6.3 Закона «О налогообложении прибыли предприятий» также отсутствуют (лист от 02.08.2006 г. № 14611/7/16-1517-13).

*******

Like this post? Subscribe to my RSS feed and get loads more!